Реферати

Реферат: Бухгалтерська експертиза при розслідуванні і судовому розгляді карних справ

Керування дебіторською заборгованістю на матеріалах ТОВ "Торговий дім "Ресурс Поволжя". Поняття і значення договірних відносин у сфері бізнесу. Техніко-економічна оцінка ТОВ "Торговий дім "Ресурс Поволжя". Його взаємини з клієнтами. Характеристики, причини виникнення дебіторською заборгованістю, керування її на підприємстві.

"Точно і сильно відтворити істину, реальність життя - є найвище щастя для літератора". Основна тема його добутків - людин і природа, а його герої - вихідці з російської глибинки. До цієї ж теми можна віднести , по - моїй думці, розповідь за назвою "Людочка".

Організація служби ОГТ на ОАО "Чебоксарский агрегатний завод". Промислове підприємства як система. Основні принципи організації промислового підприємства. Сполучення раціональної організації форм і економічних методів ведення господарства. Взаємодія відділів і інших структурних підрозділів підприємства.

Позиція педагога при реалізації проектного методу в утворенні. Психологічна характеристика підліткового віку. Аналіз умов навчального процесу в традиційній загальноосвітній школі. Побудова проектного методу навчання в умовах сучасної школи. Позиція вчителя в рамках проектного методу навчання.

Внутрішньовидова гібридизація хвойних порід. Народногосподарське значення і селекція хвойних порід, їхня систематика і поширення, селекційні методи поліпшення. Гібридизація хвойних порід, підходи до даного процесу й оцінка отриманих результатів. Принципи й етапи підбора батьківських пар.

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ РОСІЙСЬКОЇ ФЕДЕРАЦІЇ

ХАКАССКИЙ ДЕРЖАВНИЙ УНІВЕРСИТЕТ ім. Н. Ф. КАТАНОВА

ІНСТИТУТ ІСТОРІЇ І ПРАВА

КАФЕДРА КАРНОГО ПРАВА І ПРОЦЕСУ

Допустити до захисту в ГАК

Зав. кафедрою карного

права і процесу

_ А. І. Крутіков

Воронко Наталья Михайлівна

Бухгалтерська експертиза при розслідуванні і судовому розгляді карних справ

(ДИПЛОМНА РОБОТА)

02.11.00 - ЮРИСПРУДЕНЦІЯ

Науковий керівник доцент, Угдижеков В. Д. _

Рецензент _

Дата здачі "_"_ 2001 р.

Дата захисту "_"_ 2001 р.

Оцінка _

Абакан, 2001

ЗМІСТ

Введення...

Розділ 1. Поняття, предмет, задачі і методи бухгалтерської

експертизи. ..

Розділ 2. Правові основи судово-бухгалтерської експертизи.

..

Розділ 3. Об'єкти судово-бухгалтерської експертизи. ..

3.1. Поняття і правова класифікація. ..

3.2. Документи бухгалтерського обліку. ..

3.3. Інші матеріали карної справи. ..

Розділ 4. Методика і питання дослідження судово-бухгалтерської

експертизи. ..

Розділ 5. Висновок експерта-бухгалтера, його оцінка

слідчим і судом. Роль судово-бухгалтерської

експертизи у виявленні і усуненні обставин,

що сприяло здійсненню злочину. ..

Висновок...

Список використаних джерел і літератури...

Додатки...

ВСТУП

У сучасних умовах фінансових, кредитних, податкових і деяких інших правовідносин, що розвиваються потрібно не просто їх глибоке, але і часом наукове обгрунтоване дослідження. Правоохоронні органи потребують глибокого аналізу фінансово-господарської діяльності організації, де довершений злочин. Значущість вибраної теми визначається тим, що не завжди приділяється дана увага судовим експертизам, серед яких важливу роль грає судово-бухгалтерська. До неї вдаються по більшості справ про розкрадання, посадові і господарські злочини. Для успішної боротьби з економічною злочинністю необхідно розробити відповідні методи боротьби і настрою. З етойцельюпрежде всього необхідно дослідити механізм здійснення економічних злочинів, обгрунтовано класифікувати їх з точки зору причин і способів здійснення, виявити зовнішні ознаки, що дозволяють виявити їх виникнення, і не цій основі дати методику профілактики і розкриття. Ці питання розкриваються при виробництві судово-бухгалтерських експертиз. Цим пояснюється вибір теми.

Але далеко не всі питання судово-бухгалтерської експертизи глибоко досліджені, багато хто з них не отримав правильного рішення. Ринкові відносини, що Стрімко змінюються і в слідстві цього одночасно виникаючі нові - дуже небезпечні види економічних злочинів (фальсифікації в грошовій документації, підробне авізо, легалізація доходів) вимагають достатньої розробки методів боротьби з ними і освітлення в юридичній літературі. Тому в своїй роботі ми намагалися обговорити і уточнити визначення поняття і предмета судово-бухгалтерської експертизи, оскільки расширительное тлумачення і визначення предмета судебно-бухгалетрской експертизи часто на практиці орієнтує експертів-бухгалтерів на перевищення меж його компетенції, веде до змішення понять об'єктів і предмета експертизи. Опишемо методи і задачі судово-бухгалтерської експертизи.

У роботі нарівні з організаційним і іншими питаннями розглядаються правові. Зокрема, є у вигляду конституція, кримінально-процесуальний закон як юридична основа судово-бухгалтерської експертизи по карних справах.

Розгляд процесуально-правових питань зумовлений наступними чинниками. По-перше, призначення, порядок виробництва експертизи закріплені в процесуальних законах. По-друге, експерти-бухгалтери здійснюють свої функції в межах компетенції, яка визначена процесуальними нормами. Знання процесуальних норм значно підвищує компетенцію експерта.

Однієї із задач, є вивчення об'єктів судово-бухгалтерської експертизи, документів, т. до. вони є засобом дослідження предмета судово-бухгалтерська експертиза Зокрема, розглянути прийняті класифікації документів, документи бухгалтерського обліку, як вмісні фактичні дані для дачі висновку, а також зведення, що містяться в актах документальних ревізій, висновків експертів інших спеціальностей, свідченнях обвинувачених, свідків і інших матеріалах справи.

Розглянемо методику дослідження експертом-бухгалтером деяких матеріалів справи, основні питання, що вирішуються при виробництві експертизи на попередньому слідстві і в суді, встановлення обставин, що стосуються недостач і надлишків, встановлення сум матеріального збитку - основні питання що вирішуються при виробництві судово-бухгалтерська експертиза

Результатом виробництва судово-бухгалтерська експертиза служить висновок експерта-бухгалтера В своїй роботі ми зупинимося на цьому питанні. Встановимо його оцінку і значення для слідчого і суду.

Таким чином, объектомисследования є експертиза - як джерело доказів, апредметомисследования - судово-бухгалтерська експертиза, як науково-практична і учбова дисципліна.

Відповісти на поставлені питання, обгрунтувати свої висновки, виявити певні тенденції возволят різні методи, такі як: аналіз, синтез, порівняння, не тільки наукових статей, але і нормативно-правової бази (законів, постанов Уряду, відомчих інструкцій, положень і т. д.).

РОЗДІЛ 1. ПОНЯТТЯ, ПРЕДМЕТ, ЗАДАЧІ

СУДОВО-БУХГАЛТЕРСЬКОЇ ЕКСПЕРТИЗИ

Діяльність органів попереднього слідства і суду направлена на встановлення істини у справі за допомогою доказів. У відповідності зі ст. 69 УПК "доказами по карній справі є будь-які фактичні дані, на основі яких в певному законом порядку органи дізнання, слідчий і суд встановлюють наявність або відсутність суспільно-небезпечного діяння, винність особи, що здійснило це діяння, і інакші обставини, що має значення для правильного дозволу справи" [1]. Серед джерел доказів законодавець називає і висновок експерта.

У судовій і слідчій практиці широко використовуються різні види експертиз. Так, для успішного розслідування економічних злочинів - злочинів в кредитно-фінансовій сфері, розкрадання, довершених шляхом привласнення або розтрати і які майстерно вуалюються в даних бухгалтерського обліку, що слідчий по інформації, що є в документації, навіть при наявності ревізійних і інш. перевірочних матеріалів, не має можливості без спеціальних пізнань виявити всі факти, які можуть мати істотне значення для справи, використовуються знання експерта-бухгалтера.

"Судово-бухгалтерська експертиза на попередньому слідстві і в суді складається в дослідженні матеріалів справи фахівцем-бухгалтером і в дачі їм відповідно до його спеціальних пізнань висновку по поставленим слідчим або судом питань, які відносяться до явищ господарського життя, що отримали відображення в бухгалтерському обліку" [2].

У літературі існує і інакше трактування судово-бухгалтерської експертизи.

Її авторами є Н. К. Болдова і А. Голубева і розкривають її зміст як "Судово-бухгалтерську експертизу" - це процесуально-правова форма застосування експертно-бухгалтерських знань з метою отримання джерела доказів по карних (арбітражним) справах [3]. На наш погляд, таке розуміння судово-бухгалтерської експертизи є найбільш точним і вірним. Подібна думка засновується на ст. 67, 78, 184 і інш. УПК РФ, що закріпив призначення і виробництво експертизи, на ст. 133 УПК РФ, що встановила право про використання знань в слідчих діях фахівця, на ст. 70 УПК РФ, що дозволила залучення фахівця при виробництві ревізії. Таким чином, закон встановив три самостійні форми бухгалтерських знань при розслідуванні карних справ: 1) в слідчих діях; 2) при документальній ревізії; 3) при судово-бухгалтерській експертизі.

При цьому процесуальний закон забороняє суміщати в одній особі функції експерта і ревізора, експерта і фахівця.

На нашій думку, велика нестача теорії і практики призначення і проведення бухгалтерських експертиз - неправильне розуміння деякими процесуалістами компетенції бухгалтерської експертизи, її предмета. Щоб слідчі точніше представляли, в яких випадках необхідна бухгалтерська експертиза, їм треба чітко знати предмет бухгалтерської експертизи [4]. Закон забороняє слідчому ставити перед бухгалтером-експертом питання, які вийдуть за рамки його компетенції, а експерту виходити за ці рамки в своєму ув'язненні.

Предмет бухгалтерської експертизи освітлений в багатьох наукових роботах. Однак єдиної точки зору немає. Дає визначення предмета бухгалтерської експертизи А. Шляхов в посібнику для експертів [5], а пізніше уточнює його разом з автором А. М. Ромашевом [6]. На їх думку, предмет судово-бухгалтерської експертизи - операції бухгалтерського обліку, відображаючі певні сторони фінансово-господарської діяльності. Шляхом дослідження обліково-бухгалтерської документації, інакших матеріалів справи експерт-бухгалтер встановлює фактичні дані, що допомагають з'ясуванню обставин по карних справах. А фактичними даними, в свою чергу, є операції бухгалтерського обліку.

З цього визначення важко зрозуміти, які саме операції являють собою предмет бухгалтерської експертизи і де вони відображені, воно не дає чіткого уявлення про специфіку предмета бухгалтерської експертизи. Дуже загальне і нечітке визначення цього предмета часто приводить не тільки до необгрунтованого розширення меж компетенції бухгалтерів-експертів і змішування понять об'єктів і предмета експертизи і документальної ревізії, але і до ототожнення рамками слідства, що призначають такі експертизи, компетенції і функції бухгалтерів-експертів і ревізорів.

Є інакше трактування предмета судово-бухгалтерська експертиза Зокрема, Дмітренко Т. М. в співавторстві з Чаадаєвим Е. Г. в своєму учбовому посібнику [7] визначають предмет судово-бухгалтерської експертизи виходячи з меж компетенції судового експерта-бухгалтера і зводиться до з'ясування обставин фінансово-господарської діяльності господарюючих суб'єктів, відповідних суб'єктів, відповідних кримінально-правовій логічній моделі складу злочину. Влаштовується це тим, що кримінально-правова модель складу злочину і його наслідки для власників майна і держави відповідає потребам правосуддя у використанні спеціальних пізнань експерта-економіста. Але на наш погляд, це може спричинити правову оцінку довершеному діянню.

Однак, не можна не погодитися з тим, що згідно з вимогами кримінально-процесуального закону судово-бухгалтерський експерт покладається, якщо слідству і суду необхідні спеціальні пізнання в області економічної науки. Тому предмети судово-бухгалтерської експертизи визначається предметом доведення, належним доведенню фактичними обставинами діяльності організації або конкретного підприємця. Націлена, т. о., на предмет доведення, судово-бухгалтерська експертиза явялется самостійним джерелом доказів.

Виходячи з вищевикладеного, визначення предмета судово-бухгалтерської експертизи потрібно визначати виходячи з сукупності задач, що вирішуються при її виробництві. Згідно п. 6 Інструкції про виробництво судово-бухгалтерських експертиз в експертних установах системи Міністерства юстиції СРСР [8] в процесі виробництва судово-бухгалтерська експертиза визначаються задачі по встановленню: фактичних даних, пов'язаних з недостачею або надлишками товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і сумою матеріального збитку; правильністю документального оформлення операцій прийому, зберігання, реалізації товарно-матеріальних цінностей і руху грошових коштів; відповідність відображення в бухгалтерських документах господарсько-фінансових операцій, вимогам бухгалтерського обліку і звітності до діючих нормативних актів, а одинаково відповідність або невідповідності свідчень прохідних у справі осіб даним бухгалтерського обліку; обгрунтованість оприбуткування, відпуску і списань готової продукції, оваров, грошових коштів; розмірів і складності неврахованої продукції, визначуваних з урахуванням висновків технологів, товарознавців товароведение, інших фахівців і інакших матеріалів справи; документального обгрунтування розміру сум по позовах, що дозволяються в порядку цивільного судочинства, і кола осіб, за яким за документальними даними в період утворення недостачі або надлишків рахувалися товаро-матеріальні цінності або грошові кошти, а так само осіб, зобов'язаних забезпечувати виконання вимог бухгалтерського обліку і контролю, недотримання яких встановлене в процесі виробництва експертизи; недоліків в організації, ведіння бухгалтерського обліку і контролю, які сприяли утворенню матеріального збитку або перешкоджали його своєчасному виявленню.

У юридичній літературі висловлені різні думки відносно того, чи входить визначення суми (розміру) матеріального збитку в компетенцію експерта-бухгалтера. Про це детальніше ми зупинимося в Розділі 4 роботи.

Експерт-бухгалтер може вирішувати також і інші питання, пов'язані з недотриманнями вимог бухгалтерського обліку і контролю, фінансової, касової, розрахункової дисципліни, якщо для цього необхідне застосування його спеціальних пізнань.

Ці задачі носять експертний характер, а тому вони обумовлюють предмет судово-бухгалтерська експертиза Господарські операції, що відображаються в документах і розслідування, що стали об'єктом або судового розгляду.

У зв'язку з цим необхідно розрізнювати слідчі задачі. На слідчу, прокурора і суд покладаються задачі швидкого і повного розкриття злочинів, зображення винних і забезпечення правильного застосування закону, з тим, щоб що кожний здійснив злочин був каратимуть справедливому і жоден невинний не був притягнутий до карної відповідальності і осуджений (ч. 1, ст. 2 УПК РФ).

Отже, експерт-бухгалтер може і зобов'язаний вирішувати тільки ті задачі, які вимагають застосування спеціальних пізнань. У цьому випадку - обліково-економічні (бухгалтерські).

Таким чином, до предмета судово-бухгалтерських експертиз відносяться явища, що характеризуються сукупністю ознак: а) вони пов'язані з господарською діяльністю; б) вони знайшли відображення в бухгалтерському обліку; в) межі їх визначаються питаннями, поставленими слідчими (судом); г) висновок по них дається фахівцем в області бухгалтерського обліку.

Отже, виходячи з вище перерахованого, предметом судово-бухгалтерська експертизаявляются такі, відображені в документах або облікових регістрах, господарські операції, які стали об'єктами розслідування або судового розгляду і відносно яких експерт-бухгалтер дає висновок з питань, поставлених на його дозвіл слідчим, прокурором або судом.

Встановивши предмет судово-бухгалтерська експертиза, спробуємо визначити ееметод. Говорячи про метод, є у вигляду специфічні прийоми, за допомогою яких вивчається предмет. Прийом - це окрема дія, рух спосіб в здійсненні чого-небудь. Метод характеризує способи підходу до вивчення і позицію предмета судово-бухгалтерська експертиза Виходячи з цього методом судово-бухгалтерська експертиза є сукупність способів і прийомів, вживаних експертом-бухгалтером при дослідженні ним первинних і зведених документів бухгалтерського обліку і інших матеріалів карної справи [9].

У судово-бухгалтерська експертиза використовується загальнонауковий методи, проблеми загальної і приватної методики. У літературі минулих років можна зустріти як різновид методів, в тому числі і судово-бухгалтерська експертиза - марксистський діалектичний метод [10].

Загальнонауковий методами називаються такі методи, які застосовуються у всіх галузях діяльності людини, наприклад, в економіці, праві і т. д. Загальнонауковий методи дозволяють поглибити пізнання предмета, що вивчається і розкрити найбільш загальні властивості і закономірності дійсності.

Прийоми загальної методикиприменяются експертом-бухгалтером при дослідженні матеріалів різних справ, незалежно від характеру розсліджувати злочину; галузі господарства і специфіки того підприємства, в якому довершений даний злочин. Потрібно мати внаслідок, що ряд операцій, де б вони ні були довершені, однаково відбиваються в бухгалтерському обліку. Так, розкрадання готівки, товарів, матеріалів, як правило, отримує ідентичне відображення в обліку як явну або приховану недостачу грошових або товаро-матеріальних цінностей. Тому при проведенні судово-бухгалтерська експертиза по таких справах застосовуються прийоми загальної методики, незалежно від того, де довершені вказані злочини.

До загальнонауковий методів прийнято відносити такі, як аналіз, синтез, порівняння, індукція, дедукція, узагальнення і інш. Об'єм роботи не дозволяє зупинитися на описі цих методів.

Вирішуючи питання, поставлені слідчим, експерт, нарівні із застосуванням спеціальних технічних прийомів, використовує спеціальні знання магічної взаимоувязки показників, міру їх взаємного впливу і розробляє модель ситуації з урахуванням комплексу фактів, встановлених як самостійно, так і що представляються йому слідством [11].

Нарівні із загальнонауковий методами судово-бухгалтерська експертиза застосовує і специфічні прийоми - прийоми загальної і приватної методики. Особливість прийомів загальної методики складається в тому, що вони застосовуються незалежно від характеристики розсліджувати злочину (наприклад, розкрадання шляхом привласнення або розтрати, або шляхом зловживання службовим положенням, або шляхом приписки і інших спотворень звітності.

Крім того, окремі способи і прийоми, наприклад, фактична перевірка, перевірка документів за формою і інш., застосовуються в роботі як експерт-бухгалтери, так і фахівця, ревізора, хоч їх процесуального положення по-різному.

До числа загальних методів і способів судово-бухгалтерської експертизи прийнято відносити: формальну перевірку, т. е. перевірку документів за формою, арифметичну перевірку, нормативну перевірку документів, зустрічну перевірку документів, зіставлення документів, контрольне звірення.

Розглянемо ці способи і прийоми.

Формальна перевірка документа - це спосіб, за допомогою якого експерт встановлює наявність і правильність заповнення необхідних реквізитів (показників). Вона дає можливість виявити не тільки порушення, але і зловживання, що приховуються за ними. Форма документа передбачає звичайно всі необхідні показники, що характеризують якісні і кількісні особливості операції. Це досягається шляхом заповнення всіх реквізитів документа. Формальна перевірка документа як спосіб включає наступні прийоми: візуальний огляд документа і його аналіз. Огляд документів повинен поєднуватися з перевіркою дотримання правил складання і оформлення документів. Так, при огляді документів можна виявити сліди подклейки, підчисток, труєння і інш. змін цифрових і інакших записів. Особлива увага потрібно обертати на відтиснення штампів і печатей.

За допомогою аналізу, як наукового прийому можна виявити, чи є порушення формальних вимог чи ні. Не відповідаючі формальним вимогам документи, можуть вказувати на зв'язок їх з протиправними діями посадових осіб. касова книга, наприклад, повинна заповнюватися відповідно до Положення про введення касових операцій. порушення нерідко виражаються в тому, що підсумки оборотів і залишку грошей по касі виводяться нерегулярно, не дотримується послідовність з номерами ордерів, відсутні відмітки про щоденної здачі касових ордерів в бухгалтерію.

Т. о., застосування експертом формальної перевірки в процесі дослідження документів забезпечує виявлення різного роду відхилень від правил оформлення господарських операцій.

Арифметично перевірка в літературі визначається як спосіб, застосування якого дозволяє зробити підрахунок підсумкових показників. Цей спосіб включає такі прийоми, як складання, віднімання, множення, ділення. арифметична перевірка дозволяє виявити розкрадання матеріалів і грошових коштів шляхом завищення підсумків або із заниження в горизонтальних і вертикальних графах платіжних можливостей і інш. документів, неправильного підрахунку відсотків і т. д.

Нормативна перевірка - спосіб, що дозволяє встановити правильність операцій, відображених в документі. Експерт-бухгалтер аналізує відповідність змісту документів, правилам, які зафіксовано в нормативно-правових актах. При нормативній перевірці визначається нормативность застосування в документах цін, расценок, відсотка накладних витрат, витрати матеріалів, дотримання інших нормативів. Дозволяє з'ясувати факти передачі цінностей і інш. матеріальної відповідальності особі без проведення інвентаризації, видача авансу особам, що не звітували за використання раніше отриманих під звіт сум, порушення термінів здачі матеріальних звітів і наявність в них недостовірних даних. Т. про. Експерт-бухгалтер може встановити серед документів незаконні за змістом, але законні за формою.

Зіставлення документів трактують як спосіб, що дозволяє здійснювати взаємний контроль двох або декількох видів документів, пов'язаних між собою єдністю операції. Наприклад, витратні документи на відпуск можуть бути зіставлені з шляховими листами або транзитними документами, що відображають перевезення цих товарів, суми грошей, оприбуткованим по касових рахунках з виписками банку і відомостями про рух товаро-матеріальних цінностей. Коли операція оформлена документом, зухвалими сумніви в своїй правильності, експерт має можливість дослідити її по інших документах і в залежності від результатів дослідженню вирішити питання про доброкачественности документа. Цей метод особливо ефективний у разах необхідності відображення в бухгалтерському обліку. Можливе зіставлення документів, що відображають однотипні операції, дані про майбутні і виконані роботи; зіставлення виконавчих і розпорядливих документів. Різновид методу зіставлення документів є зіставлення даних аналітичного обліку з даними синтетичного обліку. Наприклад, по оборотній відомості по аналітичних рахунках "Основні матеріали" за матеріально відповідальною особою рахується 90 тис. рублів, а по систематичному рахунку ця сума становить 120 тис. рублів. Таке розходження недопустиме. Методи документальної перевірки і зіставлення бухгалтерських документів при проведенні досліджень застосовуються комплексно і є різновидом наукового методу пізнання - порівняння.

Зустрічну перевірку документів прийнято визначити як спосіб, за допомогою якого здійснюється зіставлення окремих примірників і того ж документа, що знаходяться в різних організаціях (накладна - у покупця, другий примірник - у постачальника і т. д.), а так само документів, пов'язаних між собою однією і тією ж операцією (накладна, шляховий лист) [12].

Таке трактування зустрічної перевірки дуже спрощена і не дозволяє повністю виявити порушення. зустрічна перевірка повинна охоплювати при необхідності всі документи, що відображають одну і ту ж або взаємопов'язані операції, що знаходяться в різних суб'єктах господарського або в різних підрозділах одного підприємства.

На думку Гаджієва Н. "під зустрічною перевіркою потрібно розуміти зіставлення даних первинних документів і облікових регістрів підприємства, що перевіряється з однойменними або взаємопов'язаними даними, що відносяться до одних і тих же або взаємопов'язаних операцій в інших суб'єктах що господарював, а так само в різних підрозділах підприємства, що перевіряється " [13].

І використовуючи метод зустрічної перевірки, можна виявляти зловживання, при яких двосторонні операції отримують різне відображення у кожної з сторін (неоприбуткування отриманих від постачальників матеріальних цінностей, наявність бестоварних операцій. Подібні зловживання переховуються шляхом виправлення даних в окремих примірниках документів, неправильного відображення або невідображення в документах в облікових регістрах операцій, які насправді були довершені.

Хронологічна перевірка застосовується як самостійний прийом дослідження документів і як додатковий - з метою подальшої обробки матеріалів контрольним звіренням і відновлення кількісного обліку.

Найбільш ефектним способом експертного дослідження, вживаного в основному у справах про розкрадання є контрольне звірення. Суть цього способу складається в тому, що по інвентаризації опису на початок періоду береться залишок певних продуктів, до того додається документоване надходження і виключається документована витрата. Деякі автори недостатньо розкривають можливості цього способу і відноситься до спеціальних, що використовуються лише в конкретній галузі (торгівлі) економіки. На нашій думку, цей прийом цілком застосуємо для контролю збереження товарно-матеріальних цінностей в будь-якій сфері економіки.

За даними контрольного звірення можна судити про наявність "зайвих" неврахованих товаро-матеріальних цінностей, пересортицю однорідних товарів і т. д.

Економічні злочини в ряді випадків стають спільною справою представників різних господарських організацій і можуть охоплювати декілька регіонів, а одним з способів розкрадання - використання автоматизованої системи обліку (в частині розрахунків) [14].

Тому одним з методів - вивчення системи механізованої обробки документів.

Прийоми приватної методики - це такі прийоми, які носять специфічний характер і використовуються тільки в експертній практиці. До числа таких прийомів прийнято відносити використання чорнових записів матеріально відповідальних осіб. При перевірці господарських операцій повинні застосовуватися прийоми фактичної перевірки: контрольний обмір, дослідження на місці, експертна оцінка і інш.

Сукупність розглянутих прийомів лежить в основі діяльності експертів-бухгалтерів.

Т. про. Специфіка судово-бухгалтерська експертиза виявляється, по-перше, в її довільно-правовій формі, що забезпечує отримання джерела доказів, по-друге, в застосуванні експертних знань з бухгалтерською в ході дослідження господарських операцій.

РОЗДІЛ 2. ПРАВОВІ ОСНОВИ судово-бухгалтерської експертизи

Судова експертиза являє собою довільна дія, направлена на встановлення обставин карної справи і що перебуває в проведенні дослідження на основі певних пізнань в науці, техніці, мистецтві або ремеслі і частці висновку експертом за дорученням органів дізнання, прокурора і суду.

Правовою основою судово-бухгалтерська експертиза По карних справах є Конституція РФ, що закріплюють основні принципи, Кримінально-процесуальний Кодекс РФ, оскільки в ньому закріплені порядок пізнання і виробництва експертиза, а також права і обов'язків експерта. За допомогою процесуального закону досягається отримання нового джерела доказів. А також інші закони і нормативні правові акти Російської Федерації, регулюючі як порядок судочинства, так і порядок бухгалтерського обліку.

Основні принципи законодавства, в тому числі і процесу, а знайшли своє закріплення в Конституції, наприклад: здійснення правосуддя тільки судом (ст. 118); незалежність суддів і їх підкорення закону (ст. 120), рівність громадян перед законом і судом (ст. 123), принцип презумпції невинності (ст. 49).

До числа принципів, закріплених процесуальним законодавством, відносяться такі, як: принцип незалежності суддів і їх підкорення тільки закону (ст. 17); принцип забезпечення обвинуваченому право на захист (ст.), принцип усності (ст. 240 УПК), змагальність процесу, безпосередність процесу і інш. Об'єм роботи не дозволяє більш детально розкрити зміст цих принципів, але на основі всіх цих принципів проводиться судово-бухгалтерська експертиза

При призначенні судово-бухгалтерська експертиза слідчий керується нормами УПК, що регламентують призначення будь-якої експертизи. Згідно ч.1 ст. 184 УПК, визнавши необхідність виробництва судово-бухгалтерська експертиза складає складає постанову, в якій вказуються: а) основи для призначення експертизи; б) найменування експертної установи, якому поручається виробництво експертизи або прізвище призначеного експерта; в) питання, які ставляться перед експертом; г) матеріали, надані в його розпорядження.

Слідчий повинен ознайомити обвинуваченого з постановою про призначення експертизи і роз'яснити йому права встановлені ст. 185 УПК. Про це складається протокол, що підписується слідчим і обвинуваченим (ст. 184 УПК). Характерно, що всі матеріали, що представляються експерту для дослідження, слідчий повинен отримати самостійно і тільки процесуальними способами [15].

Потрібно розрізнювати правове положення експерта і правове положення ревізора, фахівця. УПК дає список доказів, серед яких виділяє висновок експерта. Висновок фахівця, акт ревізії, які можуть залучатися до карної справи як такий вигляд доказів, як інакші документи (ч.2 ст. 69, ст. 88 УПК).

Разом з тим, кримінально-процесуальні законодавство не містить яких-небудь обмежень для залучення особи як експерт. Експертом може бути будь-яка особа, що володіє спеціальними пізнаннями, в цьому випадку в області бухгалтерського обліку. Закон (ст. 78) не визначає, що розуміти під спеціальними пізнаннями, з метою застосування яких призначається експертиза [16]. На цей рахунок є дуже цікаве питання про залучення аудитора як експерт. У літературі ведеться широка полеміка на цей рахунок. Виробництво експертизи може виготовлятися у відповідній установі судової експертизи, керівники якого виділяють експертів-бухгалтерів з числа осіб, що перебувають у них в штаті або на обліку. Однак немає спеціальної норми про те, щоб як експерт-бухгалтер виступало лише обличчя, що перебуває на обліку в установі судової експертизи. Слідчий лише повинен пересвідчитися в тому, що: а) дане обличчя є відповідним фахівцем бухгалтерського обліку в тій області господарства, до якої відносяться операції, належні дослідженню; б) відсутні формальні перешкоди до того, щоб дане обличчя виступило як експерт з даного питання.

У той же час в ч.1 ст. 1, Тимчасових правилах аудиторської діяльності РФ вказується, що державні органи, що здійснюють кримінально-процесуальну діяльність, мають право дати аудитору або аудиторській фірмі доручення про проведення аудиторської перевірки економічного суб'єкта відповідно до процесуального законодавства РФ [17]. Але жоден чинний процесуальний закон такої дії поки не передбачає. пояснюється це тим, що експертна діяльність значною мірою регламентується процесуальним законодавством. Тому теоретичні і методичні положення, що становлять наукову основу окремих видів судових експертиз, що розробляються на базі комплексного використання даних природно-технічних наук з обов'язковим урахуванням вимог процесуального законодавства. Отже, есперт-бухгалтер незалежно від своєї спеціальності повинен володіти відповідними правовими знаннями [18].

Тому цілком визначено можна сказати, що висновок аудитора (аудиторської фірми) не можна прирівнювати до такого специфічного вигляду доказів, як висновок експерта-бухгалтера. Безсумнівно, аудитор - фахівець в своїй області пізнання, але він не є експертом в процесуальному значенні цього поняття. У положення експерта-фахівця його ставлять процесуальні права і обов'язки, які йому роз'яснюються і якими він повинен керуватися при виконанні своїх функцій. Якщо ж цього немає, то відповідний фахівець не являтеся учасником кримінально-процесуальних правовідносин.

Розглянемо детально правове положення судового експерта.

Судовий експерт є суб'єктом карного процесу, що залучається для дачі висновку з питань, що мають значення для справи. При цьому судовий експерт в межах своєї компетенції бере участь в дослідженні обставин справи тільки з питань, що відносяться до межі дорученої йому експертизи і маючі знання ля дачі висновку. Суд і сторони в процесі має право звернутися до експерта тільки в зв'язку з дорученою йому експертизою і даним ним висновком. Кримінально-процесуальний закон встановлює умови, при яких експерт не може брати участі у виробництві по карній справі.

Обличчя підлягає відведенню від доручення йому виробництва експертизи, а судовий експерт зобов'язаний негайно припинити виробництво дорученої експертизи і також підлягає відведенню у разі його зацікавленості у виході справи.

Судовий експерт не може брати участі у виробництві у справі (ст. 67 УПК):

– якщо він є потерпілим, цивільним позивачем, цивільним відповідачем, а також якщо він брав участь в даній справі як перекладач, особа, що проводив дізнання, слідчу, обвинувач, оборонця, законного представника обвинуваченого, представника потерпілого, цивільного позивача або цивільного відповідача;

– якщо він є родичем потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача, їх представника, родичем обвинуваченого або його законного представника, родичем обвинувача, оборонця, слідчого або особи, виробляючого дізнання;

– якщо експерт знайдеться або знаходився в службовій або будь-якій залежності від обвинуваченого, потерпілого, цивільного позивача або цивільного відповідача;

– якщо є інакші обставини, що дають підстави вважати, що експерт особисто, прямо або непрямо зацікавлений у виході справи;

– якщо експерт проводив по даній справі ревізію (документальну перевірку дотримання податкового законодавства), матеріали якої послужили основою до збудження карної справи;

– якщо експерт брав участь як фахівець.

Так, органами попереднього слідства Проценко і Бобкова звинувачувалися в тому, що вони в квітні 1997 р., будучи посадовими особами (головними податковими інспекторами), шляхом здирства отримали хабар в сумі 10 млн. рублів від Понкової. Ярославским обласним судом 20 квітня 1999 р. Проценко і Бобкова виправдані по пп. "а, "в, "ч.4 ст. 290 УПК РФ за відсутністю події злочину. судова комісія з карних справ Верховного Суду РФ від 14 липня 1999 р. при касаційному розгляді поділа вирок змінила, указавши наступне.

Згідно ст. 67 УПК РСФСР експерт не може брати участь у виробництві у справі, якщо він брав участь в справі як фахівець, за винятком випадку участі лікаря-фахівця в області судової медицини, в зовнішньому огляді трупа. У відповідності зі ст. 81 УПК РСФСР повторна експертиза поручається іншому експерту або іншим експертам.

У справі є висновок по бух. Дослідженню, проведене експертом В. як фахівцем. незважаючи на це повторна судебно-бухгалтераская експертиза доручена цьому ж експерту і її висновок приведено у вироку як доказ.

У зв'язку з тим, що вказана експертиза проведена з порушенням кримінально-процесуального закону, що позбавляє її доказового значення, Судова колегія виключила з вироку посилання на висновок експерта як доказ у справі [19].

Також експерт-бухгалтер підлягає відведенню, якщо виявиться некомпетентність експерта-бухгалтера. При наявності основ експерту може бути заявлене відведення підозрюваним, обвинуваченим, оборонцем, обвинувачем, судом (суддею), а так само потерпілим і його представником, цивільним позивачем, цивільним відповідачем або їх представником.

Попередня участь експерта в справі як експерт не являеются основою для відведення.

УПК передбачає ряд обов'язків експерта-бухгалтера, підзаконний нормативний акт (Інструкція про виробництво судово-бухгалтерська експертиза) відображає специфіку повноважень Е. Б. Зокрема, експерт-бухгалтер зобов'язаний:

1) при наявності передбачених законом основ у відповідності зі ст. 67, 59 УПК для свого відведення як судовий експерт негайно заявити про це органу або особі що призначила експертизу, або керівнику експертної установи;

2) у відповідності зі ст. 187, 288 УПК РФ експерт зобов'язаний прийняти до виробництва матеріали карної справи, що доручаються йому керівником експертної установи на основі постанови слідчого або визначення суду згідно ст. 82, 192, 288, 289 УПК РФ;

3) провести повне дослідження представлених йому об'єктів і матеріалів справи і дати обгрунтування і об'єктивний висновок з поставлених перед ним питань;

4) з'явитися по виклику особи, виробляючої дізнання, слідчу, прокурора і суд і дати об'єктивний висновок з поставлених перед ним питань;

5) дати свідчення на попередньому слідстві і в суді з питань, пов'язаних з проведенням дослідження і даним висновкам;

6) при наявності достатніх основ для відмови від виробництва експертизи (недостатня класифікація на даний вигляд обліку і т. п.) повідомити про це органу або особі, що призначив експертизу;

7) згідно з сі. 185, 190, 211 УПК РФ зобов'язаний проводити експертизу в присутності особи, ведучої дізнання, слідчу, прокурора, а також обвинуваченого;

8) не розголошувати зведення про обставини справи або інакші відомості, які йому відомі в зв'язку з виробництвом експертизи, крім органу або особи, що призначив експертизу;

9) зобов'язаний забезпечити збереження представлених об'єктів і матеріалів справи.

У відповідності зі ст. 82 УПК, а також п.8 Інструкції, експерт-бухгалтер має право:

а) знайомитися з матеріалами справи, що відносяться до предмета експертизи, виписувати з них необхідні відомості або знімати копії (маються на увазі не тільки документи і рахункові регістри, але відповідні матеріали слідства);

б) вносити пропозиції органу або особі, що призначив експертизу, по постановці питань на дозвіл експертизи;

в) заявити клопотання про надання йому додаткових матеріалів, необхідних для дачі висновку. Матеріали надаються експерту слідчим або судом. Однак часто вони не мають в своєму розпорядженні необхідні пізнання в області обліку, які необхідні для визначення об'єму матеріалів, потрібних експерту-бухгалтеру;

г) з дозволу слідчого або суду бути присутній при виробництві допитів і інш. слідчих і судових дій; що відносяться до предмета експертизи. Це дає можливість скласти найбільш повний висновок. Також має право брати участь в дослідженні обставин на стадії судового розгляду; клопотатися про призначення комісійної або комплексної експертизи, а також експерти-бухгалтери можуть радитися з експертами будь-якої іншої спеціальності, що дають висновок по даній справі. Такі консультації вельми корисні: вони можуть сприяти дачі більш повних висновків експертом-бухгалтером (наприклад, експертом-товарознавцем товароведение).

Має право робити належні висновку в протоколі слідчої дії або судового засідання заяви з приводу неправильного тлумачення учасниками процесу його висновку. Але на практиці зустрічаються порушення, пов'язані зі змішенням понять експерта і свідка [20]. Іноді судом допрошується як свідок експерт, що дав висновок в ході попереднього розслідування для його роз'яснення або доповнення, хоч роз'яснити і доповнити висновок тільки експерт, а не свідок.

"Суди не повинні допускати заміну виробництва експертизи допитом експерта, оскільки у відповідності зі ст. 288, 289 УПК РСФСР допит експерта може мати місце тільки після виробництва експертизи на суді і оголошення свого висновку" [21].

Експерт має право відмовитися від виробництва експертизи у разах порушення процесуального порядку призначення експертизи, яке істотно утрудняє або унеможливлює її проведення; виходу поставлених питань за межі компетенції експерта.

У Інструкції "Про виробництво судово-бухгалтерських експертиз" міститься перелік дій, які не може проводити експерт-бухгалтер, зокрема він не має право:

1) дослідити матеріали, не вказані в постанові або визначенні про призначення експертизи;

2) збирати і вилучати нові, відсутні в справі, хоч і необхідні для дачі висновки матеріали;

3) проводити ревізію і брати участь в інвентаризації по обставинах даної карної справи;

4) провести експертизу, пов'язану з документацією і звітністю установ, підприємств, організацій в яких він складається на службі, або підвідомчих ним, а також установ і організацій, в яких він раніше працював;

5) розглядати в ув'язненні питання юридичної кваліфікації злочинів, доведеності або недоведеності винності обвинувачених (підсудних), наявності або відсутності наміру або необережності, відшкодування збитку, відповідальності за збиток посадових осіб і інші питання, дозвіл яких входить в компетенцію органів попереднього слідства і суду;

6) вести переговори з обвинуваченими (підсудними), потерпілими і свідками по обставинах справи;

7) знищувати об'єкти експертного дослідження або змінювати їх властивості (робити записи на документах, розрізати документи, вносити виправлення в регістри обліку і інш.) без письмового дозволу органу або особи, що призначив експертизу;

8) залучати інших осіб до участі в проведенні дорученої йому експертизи.

З вище перерахованих положень і складається процесуальне положення і повноваження експерта, і, як було сказано, воно відрізняється від положення фахівця.

незважаючи на процесуальні вимоги до експерта необхідно також враховувати спеціалізацію бухгалтера-експерта. Адже бухгалтерський облік в різних галузях має свої особливості. І тому не кожний фахівець в одній галузі бухгалтерського обліку може дати висококваліфікований висновок про порушення в бухгалтерському обліку в іншій галузі народного господарства. Так, фахівець з бухгалтерського обліку в торгівлі врядли зможе дати висновок при виробництві бухгалтерської експертизи на підприємстві сільського господарства або в будівельних організаціях.

Про порядок призначення і проведення експертизи вже згадувалося. І в цьому плані порядок призначення судово-бухгалтерської експертизи не відрізняється від порядку призначення інших видів експертиз.

Перш ніж призначити бухгалтерську експертизу, слідчий повинен ретельно вивчити матеріали (особливо ревізії), що є в справі і лише після цього вирішити питання про необхідність допиту обвинуваченого, підозрюваного, свідків, особливо з числа рахункових працівників, з приводу операції, належної дослідженню експертом-бухгалтером. Одночасно він вивчає систему обліку і звітності в організації, в якій мало місце злочин, вимагає додаткові документи. Якщо ревізія не проводилася, рекомендується обговорити питання про необхідність її проведення.

Під час підготовки матеріалів іноді виникає необхідність в проведенні спеціальних слідчих дій для з'ясування питань про походження документів, місці їх зберігання. Їх доцільно виконувати до призначення експертиз. Зокрема, "якщо є достатні основи пропонувати неодиничну махинації з використанням платіжних документів (авізо, платіжні доручення), то на цьому етапі розслідування може виявитися необхідна суцільна перевірка цих документів для виявлення всіх епізодів злочину [22].

Такими образом, судово-бухгалтерська експертиза необхідна тоді, коли зібрані всі матеріали у справі і допитані обвинувачені (підозрювані і свідки).

Прийшовши до висновку, що у справі необхідно познайомити судово-бухгалтерська експертиза, слідчий формує питання, які потрібно поставити перед експертом-бухгалтером. Для цього недостатньо добре матеріали слідчого виробництва і орієнтуватися в загальних питаннях бухгалтерської експертизи - треба передусім ясно уявляти собі її можливості по даній справі, а також особливості обліку в тій або інакшій організації. Ось чому по складних справах рекомендується консультуватися з кваліфікованим бухгалтерам з приводу постановки питань. Консультантом можливо, зокрема, і майбутній експерт у справі. Такого роду непроцесуальна консультація не може бути перешкодою до призначення даного бухгалтера експертом: для цього немає ні формальних, ні фактичних підстав.

Загальні вимоги, які повинні задовольняти питання, можна сформулювати так: а) питання є істотними для даної карної справи, витікають з його матеріалів, і без з'ясування справа не може бути правильно вирішена; б) питання відносяться до бухгалтерського обліку, і длч їх дозволу необхідні спеціальні пізнання саме в цій області; в) слідчий, використовуючи суспільні відомості з області бухгалтерського обліку, не може самі вирішити виниклі у справі питання; г) вони не можуть бути дозволені інакшим шляхом, крім як висновком експерта; д) вони можуть бути дозволені на основі матеріалів справи, представлених експерту; е) вони не зобов'язують його до вирішення юридичних питань справи; ж) вони конкретні, що зобов'язує експерта давати конкретний висновок; з) вони викладаються в редакції, що виключає різне їх тлумачення; и) вони задаються в послідовно логічному порядку.

Згідно з роз'ясненнями, що містяться в постанові Пленуму Верхоного Суду СРСР від 16 березня 1971 р. "Про судову експертизу по карних справах", діючий до цього часу і суди не повинні допускати постановку перед експертом правових питань, як не вхідних в його конституцію [23]. Однак УПК не містить таких вказівок. Тому роз'яснення, на наш погляд, в цей час потребує уточнення. За останнє десятиріччя законодавство істотно ускладнювалося. По ряду справ, наприклад, збудженим за фактами нецільового використання бюджетних коштів, заволодіння грошовими коштами вкладників, фіктивному банкрутству, податковим злочинам, потрібно дослідження специфічних питань фінансово-кредитних правовідносин.

Тому залучення фахівців вузького профілю для роз'яснення окремих питань фінансового, податкового і деяких інших галузей права представляється цілком виправданим ще і з тієї сторони, що вони свої відповіді обгрунтовують не тільки аналізом фактичних обставин, але і аналізом нормативно-правової бази [24]. Вирішити ці питання можна якщо як експерт-бухгалтер буде виступати правознавець [25], або фахівець-бухгалтер, що володіє спеціальних пізнань в області процесуального експерта.

З дотримання загальних вимог, що пред'являються до призначення і виробництва експертиз, призначаються і виробляються додаткові, повторні, комісійні, комплексні експертизи.

Додатковою є судова експертиза, яка призначається для заповнення пропусків в раніше проведеному дослідженні або висновку (ст. 81 УПК). Додатково питання можуть бути поставлені експерту, коли обгрунтування на закінчення висновків або опис зроблених досліджень не дає можливості слідчому здійснити всебічну оцінку цих висновків, звужений об'єм питань, об'єктів дослідження. Цей недолік може бути заповнений як проведенням додаткових досліджень або допитом есперта.

Повторна експертиза проводиться у разі необгрунтованості висновку експерта або сумнівів в його правильності (ст. 81 УПК). Призначення повторної експертизи - перевірити дослідження, зроблені при первинної експертизи і виявити розходження, що виявилися. повторна експертиза призначається у випадках, коли висновок експерта суперечить іншими доказами; при професійній некомпетентності раніше призначеного експерта, що з'ясувалася; при порушенні процесуальних правил виробництва експертизи; при з'ясуванні обставин, вказуючих можливу зацікавленість у виході справи; при використанні коштів і методів, що не відповідають сучасному рівню даної галузі знання. Не повинне ставитися питання, чи правильний висновок первинної експертизи.

"Основна відмінність між додатковою і повторною експертизами складається в тому, що при додатковій експертизі вирішуються питання, які раніше не були дозволені, а при повторній - наново досліджуються (перевіряються) вже вирішувані питання. Тому розрізнений і процесуальний порядок цих питань експертиз [26].

"Додаткова експертиза поручається тому ж або іншому експерту, а повторна - іншому експерту або іншим експертам (ст. 81 УПК). У постанові, визначенні про призначення додаткової експертизи повинно вказуватися, які частини висновку слідства, суду незрозумілі, що конкретно потрібно уточнити, що треба пригадати. У постанові, визначенні про призначення повторної експертизи повинні міститися мотиви незгоди з висновком основної експертизи, т. е. чому слідство, суд вважає її необгрунтованої або сумнівається в правильності (наприклад, виявлені математичні помилки в розрахунку і інш.) [27].

У зв'язку з особливою складністю або значенням справи виробництво експертизи може бути доручене декільком експертам або організаціям особам що призначили експертизу, або експертним установам. Експертиза, що проводиться декількома експертами однієї спеціальності, називається комісійної. У складі комісії експерти спільно проводять дослідження, оцінюють отримані результати і формують висновки з поставлених питань. Прийшовши до загальної думки, експерти складають і підписують спільний висновок (або акт про неможливість дачі висновку); у разі розбіжностей між експертами кожний з них дає окремий висновок з всіх або деяких питань, що викликали розбіжності.

комплексна експертиза проводиться експертами різних спеціальностей. Наприклад, спільно бухгалтер, товарознавець товароведение, економіст. "При проведенні комплексній експертизі кожний з експертів проводить дослідження в межах своєї компетенції. У ув'язненні вказується які дослідження і в якому об'ємі провів кожний експерт, які факти він особисто встановив і до яких висновків прийшов. Кожний експерт підписує ту частину висновку, в якій містяться ці дослідження і несе за них відповідальність [28].

Т. о., тільки в рамках судово-бухгалтерська експертиза, тільки спеціальний порядок і широкі повноваження, наданий кримінально-процесуальним законом, що залучається як експерти фахівцям, дають можливість отримати і залучити до матеріалів справи документ, який буде відповідати вимогам допустимості і относимости доказів.

РОЗДІЛ 3. судово-бухгалтерська експертиза

3.1. ПОНЯТТЯ І ПРАВОВУ КЛАСИФІКАЦІЮ

Бухгалтер-експерт досліджує господарські операції, піддаючи відповідному аналізу документи, запису в рахункових регістрах, а в окремих випадках і акти документальних ревізій, звіти, свідчення обвинувачених і свідків, висновки експертів в інших областях знань і інші матеріали справи. Отже, документи служать засобом дослідження предмета судово-бухгалтерська експертиза Це зумовлюється тим, що, по-перше, у в бухгалтерському обліку за допомогою документів здійснюється реєстрація господарських операцій; по-друге, документи служать одним з коштів перевірки і аналізу господарської діяльності підприємств, організацій і, по-третє, в кримінально-процесуальному законодавстві документи є джерелами доказів (див., наприклад, ст. 69-88 УПК РФ).

У поняття "документ" в різних галузях науки вкладається різне значення. Так, наприклад, в бухгалтерському обліку документ - це письмове свідчення про фактичне здійснення або про право на здійснення господарської операції [29], в правознавстві форма посвідчення юридичних фактів [30]. У процесуальному праві термін "документ" розуміється як вигляд джерела доказів. Різноманітність розуміння документа зумовлена передусім специфікою предмета і методу дослідження конкретною відростали науки і практика.

При вивченні всієї сукупності понять можна бачити основні риси і таким чином дати поняття документа з точки зору судово-бухгалтерська експертиза Отже, документом потрібно розуміти письмовий акт, вмісний певні реквізити і що відображає господарські операції або інші факти, з якими закон зв'язує надходження економіко-правових наслідків [31]. Т. е. документи підприємства є носіями як економічної інформації, оскільки за допомогою документів осущетвляется первинне дотримання і реєстрація господарських операцій; так і юридичної інформації.

Документ буде мати доказове значення тоді, коли він одягнутий у встановлену законодавством форму.

У процесі дослідження матеріалів карної справи, представляючих собою різні види документів, експерт-бухгалтер повинен чітко в них орієнтуватися. Цьому допоможе хороше знання класифікації документів. "Знання класифікацій бухгалтерських документів допоможе експерту-бухгалтеру більш осмислено і логічно струнко дослідити операції бухгалтерського обліку" [32].

У зв'язку з цим всі документи, що є в карній справі, з позиції правової їх класифікації і значущості (доказательственности) можна поділити таким чином: а) доброякісні, т. е. що забезпечують доказову силу, і недоброякісні, т. е. що не забезпечують силу; б) бухгалтерські; в) інші матеріали справи.

Доброякісний документ - це документ, який за формою і змістом відповідає правилам, які відображені в законодавстві і забезпечує доказову силу. Експерт-бухгалтер досліджує тільки ті документи, що відображають господарські і фінансові операції, які визнані слідчим (судом) доказами, т. е. повинні відповідати вимогам допустимості і относимости доказів.

Допустимість доказів означає суворе дотримання процесуальних правил при зборі доказів (законність доказу), законність способів отримання і закріплення фактичних даних управомоченними на те особами.

Относимость характеризує зміст доказів і означає внутрішню, властиве доказу, властивість, внаслідок якого зведення про дані (фактичні дані), використовуються для з'ясування обставин, належних доведенню, мають значення для правильного дозволу карної справи.

Судовий експерт-бухгалтер самостійно перевіряє відповідність фактам господарських операцій маючі в справі відомості про факти, що відносяться до предмета експертизи, або достовірність початкових даних, на яких будується його дослідження, доступними йому способами економічного аналізу.

Об'єкти дослідження і інші матеріали справи, досліджувані експертом-бухгалтером, включають в себе копії, ксерокопії, другі і треті примірники документів, що мають значення для справи і залучених до справи як доказів.

Недоброякісним вважається документ, який не відповідає вимогам законодавства і не забезпечує доказовий сили. Недоброякісні документи можна поділити на недоброякісні або за формою, по суті відображених в них операції і комбіновані.

Приведену класифікацію документів можна розглянути в представленій схемі. Встановлення недоброякісності документів дає можливість експерта-бухгалтера дати експертну оцінку, а, отже, і суду - розкрити незаконні операції.

У подальші час в банківській сфері участі розкрадання, що здійснюються шляхом виготовлення і введення в фінансовий оборот підроблених банківських платіжних документів. Наприклад, в одних документах змінюється адреса одержувача грошей, інші зовсім не забезпечені коштами (підробне авізо, розрахункові чеки лімітованих книжок) [33].

Ïðîâåðÿåìûå äîêóìåíòû

Спосіб розпізнавання дефектних документів надто різноманітні. Передбачити всі види зловживань з документами неможливо. Однак є ряд формальних ознак, які самі по собі не свідчать про зловживання, але разом з тим повинні привернути до документа увагу слідчого і експерта-бухгалтера і служити сигналом для перевірки операції, які оформлені ім.

До таких ознак відносяться:

1) відсутність при виконавчому документі розпорядження, що дає підставу на перевірку цього документа;

2) відсутність при розпорядливому документі виконавчого документа;

3) складання документа з порушеннями встановленої форми. Наприклад, складання довіреності не за формою або не на стандартному бланку;

4) незаповнення реквізитів документа;

5) взаємна невідповідність окремих реквізитів документа, наприклад невідповідність найменування організації на штампі і друкується;

6) недооформление документа, наприклад, відсутність в ньому підписів посадових осіб;

7) наявність на документах резолюцій або дозвільних написів в такій кількості, яке не потрібно при нормальному оформленні документа;

8) відсутність при документах необхідних додатків, наприклад, при відомості на видачу заробітної плати немає табелів;

9) сумарні невідповідності основного документа і додатків до нього, наприклад, до авансового звіту документів об витрачання коштів;

10) розходження в змісті декількох примірників одного і того ж документа;

11) підписання документів особами, що не мають на це права;

12) підробка підписів, наявність різного роду підчисток, необумовлених виправлень тексту і т. п.

Жодна з перерахованих ознак самі по собі не свідчить про зловживання, але повинні привернути увагу слідчого і експерта-бухгалтера до операції, яка оформлена таким документом. Всякий дефектний документ підлягає ретельній перевірці шляхом аналізу операції, яка оформлена ім.

3.2. ДОКУМЕНТИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ

Початковими даними, що відносяться до предмета експертизи, є відомості і записи про факти здійснення операцій, прийнятий в організації порядок ведіння бухгалтерського обліку і документа.

На підприємстві бухгалтерський облік організується на основі ФЗ "Про бухгалтерський облік, облікової політики підприємства, організації і інш. нормат.-правових актах. При проведення експертизи експерт-бухгалтер повинен учимтивать "сукупність способів ведіння бухгалтерського обліку - первинного спостереження, вартісного вимірювання, поточному угрупованню і підсумкового узагальнення фактів господарської (статутної і інакшої) діяльності [34].

Об'єктом судово-бухгалтерська експертиза згідно п. 5 Інструкції про виробництво судово-бухгалтерська експертиза є первинні і зведені документи бухгалтерського обліку, вмісні фактичні дані, необхідні для дачі висновки.

Документи бухгалтерського обліку - це письмові акти, фіксуючі довершені господарські операції відповідно до вимоги правил, закріплених в нормативно-правових актах.

Бухгалтерські документи в роботі підприємств служать засобом обгрунтування облікових записів. Крім того, вони використовуються для керівництва і управління господарською діяльністю, т. е. використовуються для передачі розпорядження від розпорядників до виконавців. На основі бухгалтерських документів контролюється правильність довершених операцій, ведеться поточний аналіз роботи, що виконується, встановлюються причини тих або інакших господарських порушень, т. е. документація виконує контрольно-аналітичні функції.

Правовий висновок бухгалтерських документів виявляється в тому, що з їх допомогою підтверджується правильність реєстрованих в обліку фактів і самі вони служать доказом при спорах, виникаючих між підприємствами (об'єднаннями, організаціями, установами). Їх використовують органи слідства, суди, арбітраж при розв'язанні питань про різні претензії, позовах, перевірках повноти виконання зобов'язань і т. д. Однак, необхідну правову силу документи отримують тільки тоді, коли вони складені і оформлені відповідно до вимог законодавства.

Крім того, експерт-бухгалтер складає висновок на основі головним чином досліджених ним бухгалтерських документів, що є в карній справі.

До об'єктів судово-бухгалтерська експертиза відносяться первинні розпорядливі документи, що є основою для бухгалтерського обліку і звітності, регістри бухгалтерського обліку і встановлені форми бухгалтерської звітності, розрахунок податків (податкові декларації).

До бухгалтерських документів прийнято відносити такі, як, наприклад, платіжна вимога, платіжне доручення, чек, прибутковий касовий ордер, витратний касовий ордер, відомість на видачу заробітної плати, накладна, калькуляція, звіти, облікові регістри, акти на списання цінностей і інш.

Бухгалтерським документам властиві деякі характерні ознаки.

ФЗ "Про бухгалтерський облік" зобов'язує всі господарські операції, що проводяться організацією, оформляти виправдувальними документами (ст. 9) [35]. "Виправдувальними (або виконавчими) називаються документи, що оформляють вже зроблені операції. Вони складаються в момент здійснення операції і являють собою перший етап їх облікової реєстрації" [36].

Виправдувальні документи можуть бути як разовими, призначеними для оформлення окремих господарських операцій, так і накопичувальними (груповими), призначеними для оформлення ряду однорідних господарських операцій за певний період [37].

Належно оформлені виправдувальні документи характерні тим, що вони складені своєчасно і містять всі передбачені реквізити для даного вигляду документа.

Реквізити - це встановлена законодавством сукупність елементів, що забезпечують економічну, юридичну і іншу інформацію. Так, згідно п.4 Положення про документи і документообіг в бухгалтерському обліку, документи повинні мати наступні обов'язкові реквізити: а) назва (прибутковий ордер, накладна, вбрання, акт і інш.); б) дату складання; в) зміст господарської операції і її основа; г) вимірювачі операції (в кількісному і ціннісному вираженні); д) підписи осіб, відповідальних за здійснення операції і за правильність її оформлення. У необхідних випадках в документі повинні бути приведені його номер, назва і адреса підприємства (організації) і вказані сторони що брали участь в здійсненні господарської операції, оформленої даним документом (наприклад, в рахунок-фактурі і т. п.), а також дата запису в накопичувальний документ господарської операції в тих випадках, коли дата складання і дата запису в нього господарської операції не співпадають. Інші реквізити визначаються характером господарських операцій, що документуються.

У залежності від призначення бухгалтерські документи в літературі обгрунтовано прийнято поділяти на розпорядливі, виправдувальні, комбіновані; по мірі узагальнення - на первинні і зведені; по кількості відображених в них операцій - на разові і накопичувальні; по місцю складання - на внутрішні і зовнішні.

Розпорядливі документи - це такі документи, які містять розпорядження (вказівка) про виконання фінансової або господарської операції. Наприклад, чеки на отримання готівки з банку, наказ на відпуск матеріалів зі складу.

Виправдувальні - це документи, що складаються в момент здійснення операції або негайно ж після її здійснення і службовці доказом того, що дана господарська операція була зроблена. Наприклад, витратна накладна, виписана на відпуск матеріалів зі складу на виконання розпорядливого документа - вимоги і т. п.

Комбіновані - це такі документи, які включають елементи розпорядливого і виконавчого документа. Таким документом є, наприклад, витратний касовий ордер, у верхній частині якого міститься розпорядження про здійснення операції, а в нижній - відмітка про виплату готівки з каси.

Первинні документи - це такі документи, в яких оформляються фінансові або господарські операції. Первинні розпорядливі документи, включаючи платіжні доручення, документальні основи для видачі готівки з розрахункового рахунку - витратні касові ордери, чеки - містять інформацію про факти розпорядження власністю досліджуваної організації (доходами і іншими грошовими коштами). До первинних документів відносяться і платіжні документи, на основі яких до досліджуваної організації поступають грошові кошти на рахунки в банках і здаються в касу організації (платіжні доручення, банківські меморіальні ордери, прибуткові касові ордери). У цих документах містяться відомості про цільове призначення і економічну природу грошових коштів організації. Достовірність, своєчасне і якісне оформлення первинних облікових документів забезпечують обличчя, що склав і що підписав ці документи.

Слідчий, експерт, суд повинні звернути увага на те, що внесення виправлень в касові і банківські документи не допускається. У основні первинні облікові документи виправлення можуть вноситися лише по узгодженню з учасниками господарських операцій, що повинне бути підтверджено підписами тих же осіб, які підписали документи, з вказівкою дати внесення виправлень.

Для здійснення контролю і упорядкування обробки даних про господарські операції на основі первинних облікових документів складаються зведені облікові документи.

Первинні і совдние облікові документи можуть складатися на паперових і машинописних носіях інформації. У останньому випадку організація зобов'язана виготовляти за сво рахунок копії таких документів на паперових носіях для інших учасників господарських операцій, а також на вимогу органів, що здійснюють контроль відповідно до законодавства Російської Федерації, суду, і прокуратури.

ФЗ "Про бухгалтерський облік" п. 8 ст. 9 регулює вилучення первинних облікових документів: "первинні облікові документи можуть бути вилучені тільки органами дізнання, попереднього слідства і прокуратури, судами, податковими інспекціями і податкової поліції на основі їх постанов відповідно до законодавства Російської Федерації".

Разові документи - документи, в яких фіксується одна фінансова або господарська операція. Наприклад, платіжна вимога, касові ордери і т. п.

Накопичувальні документи - документи, в яких оформляються однорідні операції, довершені в різний час (наприклад, за тиждень, декаду, місяць і т. д.). До таких документів відносять товарні звіти про рух товару; табель обліку робочого часу і т. п.

Внутрішні документи застосовуються всередині одного підприємства. Зовнішні документи оформляють фінансові або господарські операції між двома підприємствами. Наприклад, рахунок-фактура, платіжна вимога.

Серед документів бухгалтерського обліку особливе значення мають облікові регістри.

Вони визначаються як документи аналітичного (синтетичного) обліку, в яких відповідно до законодавства здійснюється угруповання даних про наявність товаро-матеріальних цінностей, грошових коштів і операцій з ними.

Регістри бухгалтерського обліку призначені для систематизації і накопичення інформації, що міститься в прийнятих до обліку первинних документах, для відображення на рахунках бухгалтерського обліку і в бухгалтерській звітності.

Регістри бухгалтерського обліку ведуться в спеціальних книгах (журналах), на окремих листах і картках, в ивде машиноргамм, отриманих при допомозі використанні обчислювальної техніки, а також на магнітних стрічках, дисках, дискетах і інакших машинних носіях.

Облікові регістри мають особливу значущість для експерта-бухгалтера внаслідок того, що дозволяють розкрити (встановити) зловживання, можливі на основі зміни вже зроблених облікових записів, оскільки всі господарські операції відбиваються в регістрах бухгалтерського обліку в хронологічному порядку і групуються по відповідних рахунках бухгалтерського обліку.

При зберіганні регістрів бухгалтерського обліку повинен забезпечуватися їх захист від несанкціонованих виправлень. Зміст регістрів бухгалтерського обліку і внутрішньої бухгалтерської звітності є комерційною таємницею.

З метою спрощення обліку іноді практикується з'єднання оперативного і бухгалтерського обліку. У таких випадках і оперативні і бухгалтерські записи мають однакове доказове значення. Оскільки на основі таких матеріалів можуть бути виявлені зловживання, розмір матеріального збитку, відповідальні за збиток особи і міра відповідальності кожного з них, експерт-бухгалтер не повинен ігнорувати їх.

У залежності від відношення оперативних і неофіційних записів до офіційних документів і регістрів бухгалтерського обліку їх можна розділити на чотири групи:

1) документи, встановлені відповідними інструкціями, але що не використовуються безпосередньо в бухгалтерському обліку, наприклад, касові чеки і касова стрічка;

2) документи, довільно встановлені посадовими або матеріально відповідальними особами;

3) регістри оперативного обліку, доповнюючі або розшифровуючі дані бухгалтерського обліку або що мають самостійне значення. Наприклад, картки кількісного обліку матеріальних цінностей;

4) неофіційні записи матеріально відповідальних і посадових осіб.

Потрібно розрізнювати неофіційні записи з розписками або без розписок осіб, що беруть участь в операціях, відображених в таких записах. Якщо подібні записки підписані особами, то експерт може вважати їх достатнім для дачі висновку.

3.3. ДРГИЕ МАТЕРІАЛИ КАРНОЇ СПРАВИ

В Інструкції про виробництво судово-бухгалтерська експертиза вказано, що в процесі дослідження можуть використовуватися відомості, що містяться в актах документальних ревізії, висновках експертів інших спеціальностей, свідченнях обвинувачених, свідків і інших матеріалах справи, якщо ці відомості представляються як початкові дані і дослідження їх пов'язано з дослідженнями бухгалтерських документів.

Отже, такі документи, як акти документальних ревізій, висновки експертів інших спеціальностей, протоколи допитів, оформлених слідчим, пов'язаних з дослідженням бухгалтерських документів, виконують функцію додаткових коштів дізнання і дослідження предмета судово-бухгалтерська експертиза

Додатковими коштами судово-бухгалтерська експертиза виписані документи є тому, що в них містяться додаткові дані про об'єкти дослідження. Ці документи служать для характеристики досліджуваних господарських операцій і для визначення часу і листа виникнення документів, обставин складання, первинного призначення, порядку використання і т. п.

Акт документальної ревизиине може замінити документи, на основі яких він складений [38]. Якщо ревізія була проведена до розслідування, в акті звичайно викладається ряд операцій, що не є предметом судово-бухгалтерська експертиза Інакшим звичайно буває акт проведеної на вимогу слідчого ревізії, однак і в ньому можуть згадуватися операції, не пов'язані з справою. Тому експерт-бухгалтер повинен вивчити акт ревізії передусім з точки зору викладених в йому актів, щоб відповісти на питання слідчого.

Після цього в межах матеріалів, пов'язаних з даним йому слідчим або судом завданням, він використовує акт для роботи.

Значна частина судово-бухгалтерська експертиза проводиться з метою правильності виведення і дотримання правил її проведення.

Експерт-бухгалтер не повинен повторювати роботу ревізора. Однак, якщо в процесі дослідження документів експерт-бухгалтер встановить істотні пропуски в акті ревізії, він повинен, не виконуючи ревізійних дій, повідомити про це слідчому і у разі можливості дати висновок з поставлених перед ним питань скласти про це акт.

У тих випадках, коли з акту ревізії щось не ясно або зміст його викликає заперечення з боку експерта-бухгалтера, рекомендується допитати ревізора.

Виведення не обов'язкове для експерта-бухгалтера, однак, якщо при дослідженні тих документів і записів в рахункових регістрах, які були встановлені ревізором в основу акту, експерт-бухгалтер прийдет до інакших висновків, він вказує в ув'язненні причини розходжень.

У карній справі можуть находитьсязаключения експертів інших областей знанийв двох випадках: коли судово-бухгалтерська експертиза і експертиза в іншій області знання мають один і той же предмет дослідження або предмети дослідження різні.

Одним з матеріалів дослідження експерта-бухгалтера є висновки експерта в іншій області знання, що мають загальний з судово-бухгалтерська експертиза предмет дослідження.

Наприклад, висновок експерта по дослідженню листа про доброкачественности або підробленість тексту документа, підписів і т. п.; висновок технічного експерта про фактичний склад і стан предметів, матеріалів або товарів, операцій з якими досліджуються по документах експертом-бухгалтером.

Висновок експерта в інакшій області знання експерт-бухгалтер досліджує тільки після попередньої перевірки його слідчим.

Виведення в іншій області знання, засноване на його спеціальних пізнаннях, експерт-бухгалтер не має право піддавати сумніву, оскільки визначення якості висновку з позицією права не входить в компетенцію експерта-бухгалтера.

При численні розміру матеріального збитку висновку експерта-криміналіста, що встановив фальсифікацію розписок одержувачів грошових або товаро-матеріальних цінностей, дає можливість експерту включити в суму ту витрату цінностей, яка виправдана підробленими розписками. Пояснимо це на прикладі.

"У справі про розкрадання готівки шляхом фальсифікації перед експертом-бухгалтером було поставлене питання про розмір матеріального збитку, заподіяного обвинуваченими. Експерт має в своєму розпорядженні документи, що служили основою для нарахування заробітної плати, а також платіжними відомостями. При дослідженні платіжних відомостей експерт-криміналіст встановив, що в п'яти випадках підписи підчищені обвинуваченими, а в двох інших вони також підроблені, але ким - невідомо. Відносно інших чотирьох підписів експерт не дав категоричної відповіді. Тому експерт в перших семи випадках визнав нарахування заробітної плати необгрунтованим, а в інших чотирьох - обгрунтованим" [39].

Експерт-бухгалтер, керуючись цим виведенням, визначив розмір матеріального збитку в сумі, позначеній у відомостях з сьома підробними підписами.

Якщо експерт-бухгалтер в обгрунтування своїх висновків кладе висновок експерта в іншій області знання, він повинен послатися на це в своєму ув'язненні.

У справі може знаходитися декілька суперечливих висновків експертів іншої спеціальності. Якщо ці протиріччя можуть впливати на виведення і якщо жоден з висновків документально не підтверджений, експерт-бухгалтер приводить в ув'язненні розрахунки, засновуючи їх на тому висновку, на який посилається слідчий в постанові про призначення судово-бухгалтерська експертиза Якщо в постанові немає такого посилання, експерт-бухгалтер становить декілька розрахунків, засновуючи кожний з них на відповідному висновку експерта в іншій області знання. Надалі суд на основі ст. 301 УПК, оцінюючи докази у справі, в основу вироку нарівні з інакшими доказами покладе і один з висновків експерта в іншій області знання. Якщо при цьому буде встановлено в основу висновок іншого експерта, то відповідно зміняться і виведення.

Предметом дослідження експерта-бухгалтера є документальне оформлення господарських операцій, відомості про яких він отримує також изпоказаний обвинувачених і свідків. Вони можуть повідомити про час, місце, об'єм довершеної операції, обставини, підтверджуючий, що піддає сумніву або що навіть ганьбить документ, який підлягає дослідження. Все це дає можливість експерту-бухгалтеру розширити коло досліджуваних матеріалів.

Свідчення обвинувачених і свідків досліджуються експертом-бухгалтером тільки в тому випадку, якщо ці свідчення безпосередньо пов'язані з документами, якими оформлена дана операція. При цьому експерт-бухгалтер не має право оцінювати свідчення і обгрунтовувати ними свої висновки. Експерт-бухгалтер повинен зробити посилання на свідчення обвинувачених і свідків в наступних випадках:

– при необхідності звернути увагу суду або слідства на суперечність між документально обгрунтованим виведенням і свідченнями обвинувачених і свідків;

– якщо суд або слідчий вважає за необхідним перевірити, чи підтверджуються документально свідчення обвинувачених і свідків, в зв'язку з чим ставить експерту-бухгалтеру відповідне питання;

– якщо обвинувачені необгрунтовано оспорюють документально оформлені операції і наполягають на зечете окремих документів, що зменшують встановлену експертом-бухгалтером недостачу;

– при необхідності пред'явити в суд або слідчому розрахунок про матеріальний збиток, витікаючий із зіставлення облікових даних про свідчий свідчень; в зв'язку з соответствуюим питанням, заданим експерту-бухгалтеру.

Таким чином, одних випадках свідчення обвинувачених і свідків досліджуються експерту-бухгалтерам, в інших - вони використовуються як допоміжний матеріал при дачі висновку по певних обставинах або фактах в межах завдання, отримані експертом-бухгалтером від слідчого.

У ряді випадків свідченнями обвинувачених і свідків можуть бути встановлені: а) обставин складання і заповнення документів, їх цільове призначення; б) дані про те, куди і при яких обставинах документи були представлені або звідки вилучені; в) дані про те, як і в якому розмірі дійсно отримані гроші або товаро-матеріальні цінності по тому або інакшому документу; г) етапи проходження і обробки документів, прийняття їх до обліку і зроблені на основі з розрахунки. При цьому свідчення можуть відповідати фактичним даним, викладеним в документах, суперечити їм, або підтверджувати їх повністю або частково.

"Свідчення обвинувачених і свідків, встановлюючі етапи проходження і обробки документів в бухгалтерії, прийняття їх до обліку і проведення по документах розрахунку, придбавають велике значення для експерта-бухгалтера, зокрема при розв'язанні питання про стан і постановку бухгалтерського обліку" [40].

Експертом-бухгалтером можуть бути досліджені деякі протоколи, що є в справі. Исследованиепротоколов виїмки, обискаможет мати велике значення для експерта-бухгалтера, зокрема для встановлення місця вилучення документів.

Слідчий проводить виписку у разі необхідності вилучення певних предметів і документів, що мають значення для справи, і якщо точно відомо, де і у кого вони знаходяться. Судовий експерт-бухгалтер повинен пересвідчитися, що представлені йому на експертизу предмети і документи в ході виїмки, зробленої по вмотивованій постанові слідчого.

Протокол виїмки дозволяє зробити іноді правильний і вичерпний висновок за фактами, обставиною, досліджуваною способом зустрічної перевірки. Операцію, яка проводилася в двох різних операціях, у всій її повноті експерт-бухгалтер може дослідити і відобразити тільки у випадку, коли він знає, звідки поступив в справу кожний документ або примірник документа.

При дослідженні документів вилучених при обшуку експерт повинен пересвідчитися, що представлені йому на експертизу документи і предмети вилучені при обшуку по вмотивованій постанові слідчого і з санкції прокурора. При цьому звертається увага на наступні обставини:

– документи і інш. носії інформації, вмісні експертизи зведення, що відносяться до предмета і запису, залучені до справи як речові докази на основі постанови слідчого;

– слідчими діями підтверджено, що інформація, що міститься в речових доказах, відносяться до діяльності досліджуваної організації і достовірна;

– слідчими діями встановлене джерело записів (відомостей), що містяться на предметах, залучених до справи як речові докази (відоме обличчя, яке вело ці записи).

З метою виявлення слідів злочину і інших речових доказів слідчий оглядає предметів і документів. Исследованиепротокола огляду документовв окремих випадках може замінити експерту-бухгалтеру ці документи. Особливе значення протоколи оглядів придбавають у випадку, коли в огляді беруть участь експерт-бухгалтер. Так, якщо перед ним поставлене питання про міру впливу стану обліку на утворенні недостач і надлишків товаро-матеріальних цінностей: він повинен залучити до дослідження значну кількість документів і рахункових регістрів, неважливих речових доказів. У цих випадках документи і рахункові регістри можуть бути оглянуті слідчим з участю експерта-бухгалтера, і тоді експерту немає необхідності описувати в ув'язненні оглянуті документи.

Протоколи очних ставоккак підсобний матеріал для експерта-бухгалтера можуть бути або об'єктами исследованияексперта по документах, або ж іноді розглядаються як додаткове джерело освітлення тих господарських операцій, які досліджуються їм по документах, але їх не можна покласти в основу висновку. Протокол судового заседанияексперт-бухгалтер вивчає тоді, коли на експертизу отримує справу, яка траплялася в суді до призначення експертизи або ж поверненню на нове розслідування судом другої юстиції.

Особливе значення для експерта-бухгалтера придбавають свідчення підсудних і свідків, записаних в протоколах, їх клопотання про залучення до справи додаткових документів, про перевірку окремих фактів і т. п. Засвідчене судом клопотання підсудних об необхідність додаткових перевірок, якщо вони стосуються предмета судово-бухгалтерська експертиза, враховує експертом-бухгалтером при дослідженні ним матеріалів справи і дачі висновку.

Т. о., об'єктами судово-бухгалтерських експертиз в нових умовах хозяйсвования є документи і і регстри бухгалтерського обліку і звітності, в яких відбивається система рахункових записів про витрати і результати фінансово-господарської діяльності, інші матеріали справи, використання яких пов'язане з дослідженням господарських операцій, відповідаюча вимогам відносність, допустимість і достовірність речових доказів.

РОЗДІЛ 4. МЕТОДИКА І ПИТАННЯ ДОСЛІДЖЕННЯ

судово-бухгалтерської експертизи

Як раніше було відмічено, методика судово-бухгалтерська експертиза отвечаеттребованиям кримінально-процесуального закону по всебічному і об'єктивному дослідженню обставин справи. Дослідження документів бухгалтерського обліку, інших матеріалів справи повинне бути проведено таким чином, щоб дати повні вичерпні відповіді на питання, поставлені перед експертом-бухгалтером слідчим, судом. досягається це сукупністю наступних методів:

1. аналіз фактів фінансово-господарської діяльності проводиться з метою визначення фактичних результатів фінансово-господарської діяльності досліджуваної організації, виявлення недостовірних даних в звітності, представленій державі, і в документах, що є основою для обліку і звітності;

2. об'єктивність і повнота виражаються в дослідженні що всіх є в матеріалах карної справи відомостей, що відносяться до предмета експертизи, суворій відповідності висновків з дослідження відомостей, що є;

3. логічні взаємозв'язки полягають в причинно-слідчому зв'язку між розпорядженням майна, невідповідності відомостей в документах, обліку і звітності фактичним операціям і результатам фінансово-господарської діяльності і матеріальними наслідками діянь для власників майна і держави;

4. матеріальні наслідки визначаються у вигляді частини доходів і інших грошових коштів, не використаної для здійснення діяльності організації і (або) податків, що не поступили державі у вигляді.

"З метою задоволення потреб правосуддя методика судово-бухгалтерська експертиза складається з наступних елементів:

– аналіз достатності для дачі висновку об'єктів дослідження, що є в матеріалах карної справи;

– економічний аналіз відомостей, що відносяться до предмета експертизи;

– зіставлення результатів економічного аналізу з даними бухгалтерського обліку і звітності організації, виявлення відхилень;

– аналіз відхилень і визначення фактичних показників реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), прибутку від реалізації, валового доходу від торгово-закупівельної діяльності в абсолютних значеннях;

– визначення механізму невідповідності первинних документів, бухгалтерського обліку і звітності фактичним операціям і показникам;

– визначення податків, не сплачених в бюджетну систему, в причинно-слідчому зв'язку з механізмом невідповідності первинних документів, бухгалтерського обліку і звітності фактичним операціям і показникам" [41].

Висновки з дослідження повинні суворо відповідати всім відомостям, що є, що відносяться до предмета експертизи.

Конкретне використання при розслідуванні і судовому розгляді карної справи спеціальних знань експерта-бухгалтера визначається змістом питань, що пропонуються на його дозвіл.

Питання, які можуть бути поставлені перед експертом визначаються в межах компетенції. Велика суперечка йде про те, чи вказувати в ув'язненні про те, хто є матеріально відповідальною особою за недостачу майна, чи допущені яким-небудь при здійсненні бухгалтерського обліку порушення і т. п. Такі питання вирішуються або негативно, або ж автори вдаються до різного словесного хитрування, уникаючи вживання слів "порушення", "відповідальність". Важливо, щоб експерт-бухгалтер, не виходячи за межі своєї компетенції, не намагався вирішувати юридичні питання про винність тих або інакших осіб і щоб його значення засновувалося на відповідних матеріалах бухгалтерського обліку і нормативних актах, що визначають порядок ведіння такого обліку. Причому, як відомо, встановлення за даними бухгалтерського обліку осіб, що прийняли на себе по документах матеріальну відповідальність за майно, ще не означає, що у всіх випадках вони будуть нести карну відповідальність за його недостачу. Розв'язання останнього питання відноситься виключно до компетенції слідчого (суду).

На практиці зустрічаються випадки постановки перед експертом-бухгалтером питань, що виходять за межі його компетенції. Їх можна розбити на дві основні групи: 1) юридичні питання, які може вирішити тільки слідчий (суд), наприклад, чи підтверджує це експертиза виведення про суму викрадених грошових коштів; 2) питання неюридичні, але і що не відносяться до бухгалтерського обліку [42].

Правильна постановка питань залежить від предмета і задач бухгалтерської експертизи і компетенції експерта. У свою чергу, результати роботи експерта-бухгалтера багато в чому визначаються поставленими питаннями. Тому їх необхідно розглянути детально.

Конкретне формулювання питань залежить від матеріалів справи, що розглядається, і тому правильно буде говорити лише про загальну характеристику питань, які можна залишити перед експертом бухгалтером.

Потрібно мати внаслідок, що приводиться характеристика найбільш поширених питань, але перед експертом-бухгалтером можуть ставитися інші питання, що виходять за межі цих загальних характеристик, але вони не повинні виходити за межі компетенції експерта.

1) Питання, що відносяться до визначення суми і періодів утворення недостачі і надлишків грошових коштів або товаро-матеріальних цінностей, до розшифровки її, а також до встановлення за даними бухгалтерського обліку матеріально відповідальних осіб.

Іноді експерт-бухгалтер може розшифрувати недостачу, використовуючи чисто бухгалтерські дані. Він спроможний указати в яких розмірах вона складається з грошових коштів, тари, матеріальних цінностей і до яких конкретно операціям відноситься. Нерідко експерт може встановити, що недостача утворилася в більш ранній період, ніж виявлена, що дуже важливо для розслідування. При цьому він звичайно вдається до прийомів відновлення кількісного обліку або контрольного звірення.

Слідчий має право ставити питання:

– який розмір недостачі (надлишків), що утворилися до якогось моменту на даному об'єкті, в натуральному і підсумовуваному вираженні;

– в якій сумі повинні виражатися надлишки грошей в даному торговому підприємстві при умові продажу таких-то товарів по таких-то цінах за конкретний період? [43]

Недостачі і надлишки встановлюються шляхом проведення ревізії. Нерідко експерту-бухгалтеру доводиться перевіряти правильність встановленої суми недостачі по матеріалах ревізії. При цьому він перевіряє не тільки правильність підрахунків, зроблених ревізором, але і дотримання ним відповідних правил проведення ревізії.

– За який період утворилася недостача (надлишки)?

Для розв'язання питань відносно факту утворення недостачі або надлишків експерту надаються документи, що відображають покладання матеріальної відповідальності на окреме обличчя, рух матеріальних енностей і їх наявність на певний період часу. Наприклад, застосовно до магазина: акт ревізії з поясненнями осіб, що перевіряються, накази про зарахування на посаді з матеріальною відповідальністю, договори адміністрації з матеріально відповідальними особами, товарні звіти з додатками у вигляді прибуткових і витратних документів, інвентаризаційні відомості, журнали по рахунках "Каса" і "Товари".

– Які причини утворення недостачі, чи не є ними порушення порядку обліку/неправильного оприбуткування або списання у витрату/або природний спад, зверх нормативні втрати в процесі зберігання, необгрунтована пересортиця, вилучення матеріальних цінностей?

– Які причини утворення надлишків, чи не є ними неоприбуткування матеріальних цінностей, списання у витрату невибивших цінностей, необгрунтована пересортиця?

– Чи Правильно в цьому випадку зроблений залік недостачі (наприклад, за рахунок пересортиці матеріальних цінностей)?

Експерт-бухгалтер вирішує питання про правильність заліку недостачі надлишками на основі нормативних актів, що регламентують такий залік.

При ускладненні з оцінкою властивостей що зазнали пересортиці, що обумовила недостачу і надлишки експерту-бухгалтеру може бути потрібен експертний висновок про сопоставимости властивостей об'єктів можливого заліку, даний особою, досвідченою у відповідній області знання - виробництві, будівництві, товароведенії і інш.

– Хто є матеріально відповідальним за дану недостачу?

У цьому випадку належить раз підкреслити, що не треба змішувати думки експерта з питання про той, хто прийняв підзвітну суму майно і хто є матеріально відповідальною особою за встановлену недостачу, з розв'язанням слідчим питання про того, хто повинен бути притягнутий до карної відповідальності за злочин внаслідок якого утворилася недостача.

2) Питання пов'язана з перевіркою правильність відмови бухгалтерії або ревізора в принянтії документів, представлених матеріально відповідальною особою.

Вони виникають в зв'язку з названими обставинами. По багато чим даним бухгалтерія, а якщо проводилася ревізія, - ревізор відмовляються приймати документи, представлені матеріально відповідальною особою. Експерт-бухгалтер на основі аналізу документів і дотримання правил бухгалтерського обліку може дати висновок про правильність або неправильність відмови в прийнятті документів.

3) Питання, які допомагають встановити суму збитку, заподіяного діями певних осіб.

Навколо цього питання ведеться широка полеміка. Зокрема, чи входить в компетенцію експерта-бухгалтера встановлення суми збитку. "Матеріальний збиток як відображення несприятливих змін в господарських коштах підприємства, що наступили внаслідок злочину - категорія матеріальна. У зв'язку з цим, він як наслідок вольовий деятельсности, пов'язаної з матеріальними коштами, знаходить відображення в бухгалтерському обліку підприємства у вигляді позитивних або негативних слідів. Ті і інші можуть бути виявлені і досліджені експертом на основі спеціальних пізнань з використанням методик, розроблених саме в цих цілях. Задача експерта в цьому випадку складається в тому, щоб знайти об'єктивний метод отримання достовірних знань про факт - матеріальному збитку, отримати ці знання у встановленому законом порядку і довести їх до слідчого. Його ж задача - критично оцінити отриманий доказ в сукупності з іншими фактичними даними про матеріальний збиток і на їх основі зробити висновок про наявність або відсутність злочинного діяння і його кваліфікацію" [44].

Це питання рідко стає перед експертом-бухгалтером як єдиний, самостійний. Звичайно таке питання є завершальним після серії інших, що відносяться до окремих обставин справи питань. Визначуваний в процесі експертизи матеріальний збиток складається головним чином з тих, що встановлюються експертом-бухгалтером вартості недостачі, створених незаконним чином надлишків (випуску неврахованої продукції, наприклад), а також необгрунтованого збільшення об'єму виконаних робіт, останньої відображення в документах.

4) Питання, що відносяться до перевірки правильності постановки бухгалтерського обліку, певних господарських операцій в даній організації, достовірності цього обліку.

Звичайно необхідність постановки подібних питань виникає внаслідок заяв матеріально відповідальних осіб про те, що недостача, що рахується за ними є результатом поганого стану бухгалтерського обліку, який ведеться з порушенням встановлених форм і правил. Слідчий може поставити їх і з власної ініціативи, при наявність окремих сигналів про неправильне ведіння бухгалтерського обліку. Оскільки існує безліч бухгалтерських операцій, то і кількість питань безліч. Важливо встановити яким вимогам якого нормативного акту по бухгалтерському обліку не відповідає дане оформлення господарських операцій.

5) Питання, пов'язані з постановкою перед експертом-бухгалтером завдань по виробництву складних розрахунків, заснованих на висновку експертів інших спеціальностей, свідченнях свідків і інших матеріалах слідчої справи про суми, зайво отримані з споживачів, про кількість і вартість випущеної неврахованої продукції і т. п.

Висновок експерта-бухгалтера з таких питань відрізняється від інших висновків тим, що нарівні з даними бухгалтерського обліку основою тут служать і інакші матеріали справи. У такому ув'язненні детально повинне бути показано, на яких саме матеріалах справи воно засноване (наприклад, висновках експертів, свідченнях свідків, обвинувачених).

6) Питання, направлені на зіставлення офіційних даних бухгалтерського обліку про діяльність тієї або інакшої посадової особи з різними неофіційними цифровими записами, виявленими слідчим. Чи Відповідають які-небудь бухгалтерські операції, виконані даною посадовою особою, вимогам бухгалтерського обліку і якщо немає, яким нормативним актам вони суперечать?

Висновок експерта-бухгалтера з таких питань допомагає слідчому орієнтуватися в матеріалах справи, також використати для викриття розкрадання неофіційні записи, що виявилися в його розпорядженні, що звичайно є речовими доказами.

7) Питання, відповіді на які допомагають слідчому виявити, зібрати і правильно зрозуміти матеріали бухгалтерського обліку, що мають значення для справи.

"Висновок експерта-бухгалтера в цих випадках може допомогти взнати, зокрема: чи немає розходження між документами, що зіставляються, в яких організаціях, які документи, що зустрілися і облікові записи можна використати для зіставлення з документами, що перевіряються і т. п.

При постановці подібних питань переслідується мета використати бухгалтерські знання для перевірки, чи були довершені насправді операції, відображені в документах, незалежно від того, наскільки правильно формально оформлені ці документи.

Ця група питань відрізняється від попередніх тим, що висновок експерта в цьому випадку лише вказує на джерело виявлення певних документів, шлях виявлення важливих для слідчого облікових записів, за допомогою яких можливо вирішувати питання по суті справи" [45].

Призначення бухгалтерської експертизи з перерахованих питань нагадує непроцесуальні консультації експерта-бухгалтера. Слідчий вибирає ту або інакшу форму в залежності від конкретних обставин справи. Зокрема, подібні питання рекомендується дозволяти шляхом отримання експертного висновку у випадках, коли при розгляді справи в суді можуть виникнути сумніви в тому, чи досить повно слідчий досліджував ту або інакшу обставину, чи використав він всі можливості даних бухгалтерського обліку.

8) Питання, пов'язані із з'ясуванням значення порушень, допущених рахунковим працівником.

Перед експертом-бухгалтером не можна ставити завдання встановити причетність певної особи до розкрадання ії зловживанням. Такі висновки робить тільки слідчий (суд) на основі матеріалів справи, в тому числі висновку експерта-бухгалтера.

Подібний висновок експерт-бухгалтер може дати при відповіді на такі питання: своєчасно і чи правильно по рахунках рознесені первинні документи; чи правильно враховані результати інвентаризації; чи обгрунтовано відповідно до типової кореспонденції счето проводилися бухгалтерські проводки; чи правильно списані товаро-матеріальні цінності по різних актах; чи правильно враховуються при розрахунках з постачальниками акти про недостачу або псування поступаючих від них на склад товаро-матеріальних цінностей; чи створювала допущена в бухгалтерському обліку неправильність можливість зловживань для посадових осіб і яких саме (по посаді); чи знаходяться в певному зв'язку між собою виявлені порушення і неправильність в бухгалтерському обліку; до діяльності яких осіб (по посаді) відноситься спотворене відображення в обліку певних господарських операцій.

Питання, що Розглядаються дещо відрізняються від попередніх, і, відповідаючи на них (і ним подібні), експерт підходить до оцінки дій тих або інакших працівників в рамках своєї компетенції.

Подібні висновки експерта-бухгалтера допомагають слідчому правильно оцінити дії рахункових працівників, що зробили неправильні облікові записи, що об'єктивно сприяло зловживанням.

Говорячи про подібні висновки експерта-бухгалтера, потрібно ще раз підкреслити неприпустимість спроб ставити перед експертами-бухгалтерами питання, що відносяться до суб'єктивної сторони злочину, які повинен вирішувати слідчий.

9) Питання, направлені на з'ясування обставин, сприяючих злочинам, і розробку заходів по їх усуненню.

Необхідність з'ясування подібних питань витікає з вимоги кримінально-процесуального закону (ст. 68 УПК). "Проведений аналіз судово-слідчого і експертного матеріалу по різних видах фінансово-господарських злочинів, об'єктів злочинного посягання, правоохоронних органів, що поступили з всіх ланок, дозволяє класифікувати і згрупувати питання профілактичного характеру, по яких можуть бути дані відповіді експертами" [46]. Цю класифікацію можна представити в наступному вигляді:

– питання походження причини виникнення певних фактів, встановлених слідством (судом), по яких експерт може винести висновок на основі спеціальних знань;

– питання причинного зв'язку фактів, можуть бути досліджені конкретні причини, що призвели за собою або що полегшили економічного правопорушення;

– питання виявлення нових фактів, які стають відомими лише в процесі проведення експертизи не були відомі слідству і суду;

– питання, пов'язані з наслідками дій або бездіяльності; експерт встановлює, до яких наслідків може привести недотримання правил Положення про бухгалтерський облік і звітність в РФ і інш.

10) Питання, пов'язані з перевіркою виведення.

Вони ставляться перед експертами-бухгалтерами часто. При цьому нерідко допускаються помилки, з яких найбільш поширеною є постановка питань в загальній формі, наприклад, чи зазнають експертом виведення? При такій постановці питання експерт вимушений повторювати всю роботу ревізора. Тому перед експертом потрібно ставити конкретні питання, пов'язані з певними положеннями, висуненими ревізором. При цьому треба мати внаслідок викладене про характер питань, в які ставляться на дозвіл експерта-бухгалтера.

Специфічними, що відносяться тільки до матеріалів ревізії, можуть бути питання про правильність - з позиції бухгалтерського обліку - методів проведення ревізії і про те, чи всі прийоми аналізу облікових даних, які дають можливість найбільш повно дослідження, витікаючі із завдань, поставлених перед ревізією, використані ревізором.

"При встановленні експертом-бухгалтером неповноти проведеної ревізії призначається додаткова ревізія, а при встановленні її методичної неспроможності або неправильності, необгрунтованість зроблених висновків - повторна ревізія" [47].

Таким чином, по всіх групах питань, сформульованих слідчим (судом), експерти, виходячи з матеріалів справи, застосовуючи спеціальні знання і методики дослідження, можуть провести експертизу і спільно з правоохоронними органами розробляти конкретні профілактичні рекомендації.

РОЗДІЛ 5. ВИСНОВОК ЕКСПЕРТА, ЙОГО ОЦІНКА СЛІДЧИМ І СУДОМ. РОЛЬ судово-бухгалтерської експертизи В ВИЯВЛЕННІ І УСУНЕННІ ОБСТАВИН, що СПРИЯЛО ЗДІЙСНЕННЮ ЗЛОЧИНУ

Після виробництва досліджень експерт складає письмовий висновок і засвідчує його своїм підписом.

Висновок експерта - це представлене у встановленому порядку письмове виведення, залученого в передбаченому кримінально-процесуальному порядку як експерт, відносно обставин справи, з'ясування яких вимагає спеціальних пізнань. Висновок експерта являє собою вмотивовану відповідь на поставлені питання на основі спеціальних пізнань внаслідок всебічного і об'єктивного дослідження представлених слідством або судом матеріалів.

Необхідно розрізнювати висновок експерта як джерело доказів і як доказ.

"Суть висновку експерта складається в тому, що за допомогою цього доказу органи попереднього слідства і суд отримують можливість використати в процесі встановлення істини у справі вживані фахівцями для з'ясування або пояснення тих або інакших істотних для справи фактів" [48].

Однак доказом у справі буде не сам акт експертизи, а відомості про факти, виведення що містяться в ньому.

Сам висновок, як і відомості, що містяться в йому про факти, повинно відповідати вимогам допустимості і относимости.

Якщо в ході дослідження будуть встановлені обставини, з приводу яких питання не ставилося, але які на думку експерта, мають істотне значення, відповідні дані також включаються на закінчення. Про інші обставини, що мають істотне значення, потрібно повідомити слідчому до складання висновку. Тим самим вирішується питання про витребування додаткових матеріалів і проведення дослідження, формулюється додаткове завдання експерту.

Вияв експертом ініціативи у вказівці на додаткові обставини можливий лише при умові виконання ним дослідження з поставлених питань. Не допускаються самовільна заміна поставлених на дозвіл питань новими.

Звичайно висновок експерта формулюється в формі акту, який складається з ввідної, дослідницької частин і висновків.

Розділ 1. Передусім вказується слідчий орган, що призначив експертизу або суд, якому адресований висновок експерта-бухгалтера. У заголовку висновку вказується номер справи, прізвище і ініціали обвинувачених, статті Карного Кодексу, по яких пред'явлене обвинувачення. Потім вказується прізвище, ім'я і по батькові експерта-бухгалтера, його освіта, спеціальність, вчений ступінь і звання, а також ним посада, стаж роботи. приводиться підписка експерта, оформлена відповідно до чинного законодавства про відповідальність за дачу явно помилкового висновку. Вказуються основи виробництва судово-бухгалтерської експертизи, описуються стисло обставини справи, дається перелік пред'явлених експерту-бухгалтеру матеріалів, вказується місце проведення експертизи, на якій основі і хто був присутній при виробництві експертизи, прізвища і посад осіб, що давала пояснення експерту-бухгалтеру. Фіксується час початку, виробництва і закінчення експертизи. У цей час не включається період, коли попереднє розслідування було припинене.

Як основа для проведення експертизи приводиться постанова слідчого або визначення суду, фіксуються питання поставлені перед експертом. Питання повинні бути відтворені в ув'язненні буквально. При необхідності уточнити їх експерт може указати в ув'язненні, як він розуміє те або інакше питання, або звернутися до слідчого з проханням внести необхідні уточнення.

Якщо експертиза проведена бухгалтером, що перебувають в штаті або на обліку в експертному установ, приводяться номер і дата завдання, отриманого експертом-бухгалтером від цієї установи. Потрібно мати внаслідок, що таке завдання є відомчим документом, що свідчать лише про те, що даному штатному або нештатному експерту-бухгалтеру доручене проведення експертизи у справі.

Обставини справи в ув'язненні викладаються стисло, щоб до часу слухання справи в суді (якщо експертиза призначена на попередньому слідстві) було ясно, в якій стадії розслідування вона проведена.

При перерахуванні пред'явлених експерту-бухгалтеру матеріалів вказується номер справи, кількість томів, а також листів в кожному з них. Якщо експерту-бухгалтеру пред'явлені лише окремі матеріали справи, то це обмовляється, причому точно вказується, які документи були пред'явлені йому. Це допоможе слідчому і суду після складання висновку експерта-бухгалтера встановити міру повноти досліджених ним матеріалів. Дляее перераховуються всі матеріали, пред'явлені експерту: назва книг, карток, журналів і папок з документами, період, до якого відноситься їх складання. Якщо експерту-бухгалтеру пред'явлені пронумеровані документи за певний період, вказуються перший і останній номери і місце пред'явлення експерту-бухгалтеру матеріалів справи і окремих документів.

Розділ 2. Дослідницька частина висновок являє собою обгрунтування висновків і містить: опис зроблених досліджень з вказівкою застосованих методів; посилання на висновок інших експертів, використаних як початкові дані; посилання на матеріали справи, проаналізовані в межах спеціальних пізнань експерта і предмета експертизи; довідкові дані; вказівка на участь експерта в слідчих діях, якщо результати слідчих дій необхідні для обгрунтування висновків; зведення про експерта, який проводив дослідження, якщо працювало трохи експертів, причини розходження висновків, якщо виведення повторної не співпадає з висновком первинної експертизи.

У цій частині викладаються факти і аналізуються матеріали, що були об'єктом дослідження. Побудова даного розділу залежить від завдання, отриманого експертом-бухгалтером від слідчого і суду.

На початку розділу зазначається, що всі пред'явлені експерту-бухгалтеру матеріали ним розглянуті і досліджені. Далі викладаються факти і обставини, що були предметом дослідження у справі. Послідовність викладу повинна відповідати порядку питань, поставлених на дозвіл експерта-бухгалтера і що приводяться дослівно. Якщо справа складається з декількох епізодів і на дозвіл експерта поставлене одне питання, факти, обставини і їх аналіз описуються по епізодах. Таким же чином поділяється матеріал і в тому випадку, якщо перед експертом-бухгалтером поставлено декілька питань, кожний з яких охоплює декілька епізодів.

При складанні даного розділу висновку дотримується наступні вимоги: об'єктивність викладу, стислість і ясність формулювань, логічна і хронологічна послідовність викладу, документальне обгрунтування всіх викладених фактів з посиланням на листи справи, номера і дат документів. Якщо висновок експерта-бухгалтера засновується на певних правилах обліку, то робиться посилання на них. При встановленні порушень закону, інструкції, відомчого наказу, циркуляра або розпорядження посилання на них, при цьому вказуються найменування, ким і коли вони затверджені, які параграфи і пункти порушені. У цьому ж розділі даються посилання на номери додатків.

На закінчення експерта-бухгалтера не повинно бути юридичних термінів, таких як "зловживання службовим положенням", "перевищення влади", "недбалість", "розкрадання", "привласнення", "розтрата", "винність". Експерт-бухгалтер повинен обмежуватися наступними термінами: "недостача", "надлишок", "відповідальність" (з конкретною вказівкою на що), "порушення закону" (з вказівкою, якими діями і який саме закон порушений).

Розділ 3. Висновки. У даному розділі по кожному з поставлених на дозвіл експерта-бухгалтера питань робляться висновки, що являють собою оцінку результатів дослідження і чіткі відповіді на поставлені питання.

Виведення повинне бути чітким, коротким, що не допускає різних тлумачень, ясним, розташованим в тій же послідовності, що і в попередньому розділі. Вони повинні логічно витікати з аналізу досліджених матеріалів.

У висновках викладаються: 1) факти або обставини, що є предметом судово-бухгалтерської експертизи по даній справі; 2) висновок про те, чи характеризує собою цей факт порушення яких-небудь правил, законів, якщо характеризує, то а) якого закону, положення, інструкції або інакшого нормативного акту, б) за який період, в) на яку суму нанесений матеріальний збиток, г) хто і чим сприяв порушенню.

Процесуальний закон надає експерту-бухгалтеру право указати в ув'язненні на ті, що ті мають значення для справи обставини, з приводу яких йому не були поставлені питання (ст. 191, 288 УПК).

Виведення повинне бути категоричне. У свій час ще Верховний суд СРСР і багато які автори [49] обратиливнимание на те, що "вірогідний висновок" експерта не може бути встановлений в основу вироку. Можна констатувати: вірогідне висновки експерта, в яких поставлені перед ним питання не отримали категоричного дозволу, не можуть служити основою для формування рішень, що приймаються по карній справі.

Розділ 4. Додатки. У цьому розділі даються таблиці, розрахунки і інакший громіздкий цифровий матеріал, складений експертом-бухгалтером в процесі експертизи. Кожний додаток до висновку являтся його складовою частиною. додатки нумеруються, і в ув'язненні приводяться їх порядкові номери і назви.

Висновок підписується експертом-бухгалтером, причому вказується дата його складання, ім'я, по батькові і прізвище експерта-бухгалтера, його адреса і телефон.

Штатний і нештатний експерт-бухгалтер установи судової експертизи представляє свій висновок керівнику тієї установи, від імені якого йому дане завдання на проведення експертизи. Керівник установи або за його дорученням експерт-консультант розглядає висновок експерта-бухгалтера з точки зору правильності застосування методів судово-бухгалтерської експертизи, а також його оформлення. При виявленні неточностей висновку, порушень методики виробництва експертизи або неправильності її оформлення висновок повертається експерту-бухгалтеру для внесення необхідних змін і уточнень.

Висновок за встановленою формою експерт-бухгалтер складає в двох примірниках: один - для того, що призначив експертизу, іншого - для установи, що дала завдання.

Висновок експерта з'являється в справі внаслідок цілеспрямованої діяльності слідчого, суду (судді), за їх дорученням. На відміну від інакших джерел фактичних даних воно містить вивідне знання об тих, що цікавлять слідчого і суд обставинах.

Нерідко висновок експерта розглядають як доказ, що володіє перевагою перед іншими доказами, не піддаючи його ретельній перевірці і належній оцінці. Тому Верховний Суд в своїй Постанові №1 від 16 березня 1971 р. вказує, що висновок судового експерта є доказом у справі і оцінюється особою, виробляючою дізнання, слідчим, прокурором, суддею, судом з точки зору його обгрунтованості, достовірності, повноти, дотримання встановлених для виробництва експертизи порядку і правил.

Висновок експерта не є обов'язковим для органу або особи, що призначив експертизу, однак їх незгода повинна бути вмотивована. Висновки у справі не можуть бути засновані на висновок експертизи, що суперечать обставинам, достовірно встановленим іншими шляхами.

З розвитком науки і техніки можуть мінятися методики виробництва експертиз, використовуватися можливості комп'ютера, якихсь нових компонентів і т. д. Тому оцінка висновку експертизи з точки зору його допустимості і відносності повинна проводитися з урахуванням всіх інших доказів і конкретних обставин справи. Особлива увага при цьому необхідно приділяти аналізу описової і заключної частин. У процесі його нерідко виявляються протиріччя, усунення яких дозволяє попередити помилки в оцінці дій осіб, що притягуються до карної відповідальності, отримати правильні відповіді на питання про винність-невинність, полноте, всесторонности, об'єктивності або, навпаки, неповноті, однобічності і необ'єктивностям дослідження обставин справи.

При оцінці достовірності висновку експерта враховується: надійність застосування експертом методики дослідження, достатність матеріалу, що представляється експерту, правильність представлених експерту початкових даних. Природно, якість висновку експерта прямо залежить від представлених йому даних.

Допит експерта робиться в зв'язку з даним ним висновком для роз'яснення або доповнення висновку. Згідно ст. 289 УПК експерт не може допрошуватися до дачі висновку. Усні відповіді експерта в ході допиту його на слідстві і в суді роз'яснюють письмовий висновок, але не можуть його замінити. У цей час, оскільки кримінально-процесуальний закон не передбачає свідчень експерта як окремий вигляд доказів, існує думка, що вони є доповненням, продовженням висновку, виступають як його складова частина. Однак це представляється невірним. Допит експерта здійснюється в іншій процесуальній формі. Тому він не може бути складовою частиною або продовженням експертизи, детально тому, як допит, наприклад, фахівця і зрозумілого не є продовженням відповідної слідчої дії, навіть якщо їм підтверджуються або роз'яснюються ті ж самі факти, які викладені в протоколі слідчої дії.

"Допит експерта, що проводив експертизу в ході попереднього розслідування для роз'яснення і доповнення даного ним висновку, в судовому засіданні іноді проводиться, але (на практиці), іменується або допитом фахівця, або допитом свідка" [50].

Однак, незважаючи на те, що відповідальність експерта за належне виконання своїх обов'язків та ж, що і у свідка, це різні процесуальні особи. Свідок, навіть якщо він зацікавлений в справі, фігура незамінна. Експерт - фігура замішана, їм не може бути зацікавлена особа. Свідок володіє доказательственнй інформацією незалежно від виробництва у справі, експерт же - внаслідок дослідження, проведеного ним по завданню слідчого або суду.

Експерт допрошується у випадках:

– недостатньої ясності або повноти висновку;

– коли необхідні не додаткові дослідження, а роз'яснення формулювань;

– длдя уточненні даних об компетентність експерта і його відносини до справи;

– для більш детального опису ходу дослідження матеріалів і методів;

– з метою розходжень між об'єктом поставлених питань і висновками, між дослідницькою частиною висновку і висновками;

– з метою з'ясування причин розходження між членами експертної комісії;

– з метою з'ясування, в якій мірі висновок засновується на слідчих матеріалах.

Т. е. доповненнями висновку експерта можна вважати витікаючі з проведених досліджень висновки по обставинах, що не знайшли відображення в самому ув'язненні, а також окремі обгрунтування виведення.

Під роз'ясненням можна розуміти доведення експертом до учасників судового розгляду значення як окремих положень, так і всього висновку загалом. Вони можуть торкатися будь-яких сторін експертизи, незрозумілих суду або учасникам судового розгляду. Потрібно помітити, що висновок експерта може бути неясним не тільки через упущення експерта при його складанні, але і внаслідок невисокої ерудиції учасників процесу в питаннях, що розглядаються, що досить часто зустрічається на практиці. При дослідженні матеріалів судовій практиці встановлено, що 63,3% випадків допиту експерта в суді він давав саме роз'яснення свого висновку. Однак допит експерта призначається тільки тоді, коли для роз'яснення і доповнення висновку не потрібно проведення нових експертних досліджень.

За даними дослідженої нами практики, в 38 судових розглядах після дачі висновків додаткова експертиза призначалася лише в одному випадку, а повторна в двох.

У відповідності зі ст. 193 УПК висновку експерта-бухгалтера або його повідомлення про неможливість дати висновок, а також протокол допиту експерта пред'являється обвинуваченому, який має право дати свої пояснення і заявити свої заперечення, а також просити про постановку додаткових питань експерту і про призначення додаткової або повторної експертизи. Виконання вказаних дій фіксується в протоколі допиту обвинуваченого.

Питання про час ознайомлення обвинуваченого з висновком експерта - це питання тактики, і не рекомендується відкладати до виконання ст. 201 УПК. Експерт-бухгалтер може брати участь в пред'явленні висновку обвинуваченому. Це доцільно робити, оскільки експерт може дати обвинуваченому необхідні роз'яснення, без яких йому буває іноді важко засвоїти об'ємний висновок і різні додатки.

Слідчий, як самостійна процесуальна особа, в своїх висновках і в оцінці доказів у справі не пов'язаний висновком експерта, тому свої мотиви незгоди він може викласти в звинувачувальному ув'язненні, або в постанові про припинення справи, або при призначенні додаткової, повторної експертизи.

При надходженні карної справи в суд вирішуючи питання про переказ обвинуваченого суду. При цьому, якщо у справі на попередньому слідстві проводилася судово-бухгалтерська експертиза, досліджується обгрунтованість її призначення, дотримання вимог кримінально-процесуальних норма, повнота висновку експерта-бухгалтера.

Висновок експерта-бухгалтера заснований на спеціальних пізнаннях в області бухгалтерського обліку і може бути джерелом прямих і непрямих доказів в залежності передусім від того, які саме обставини підлягають доведенню по конкретній справі у відповідності зі ст. 68 УПК.

Висновок експерта-бухгалтера оцінюється слідчим або судом по їх внутрішньому переконанню, заснованому на всебічному, повному і об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, керуючись законом. Органи слідства і суд повинні перевірити і оцінити.

1) Зв'язок висновку з іншими джерелами доказів, зокрема:

– висновок експерта-бухгалтера повинен бути безпосередньо пов'язаний з іншими джерелами доказів у справі;

– в ув'язненні експерта-бухгалтера всі факти повинні викладатися об'єктивно, на основі його спеціальних пізнань. Основою для зганьбленого висновку експерта-бухгалтера може служити використання ним в ув'язненні пізнань з інших областей науки, що не мають відношення до бухгалтерського обліку;

– в ув'язненні експерта-бухгалтера повинне бути засновано на дослідженні всіх джерел доказів, що є в справі. Так, висновок експерта-бухгалтера не можна вважати повноцінним, якщо воно засноване тільки на документах, без урахування свідчень свідків і обвинуваченого про викладені факти.

2) Чинники процесуального характеру. Тут оцінюється:

– висновок для даної справи фактів, встановлених експертом-бухгалтером. У цьому випадку є внаслідок співвідношення цих фактів з предметом доведення;

– висновок експерта-бухгалтера може бути визнаний доброякісним при умові, якщо в процесі його складання були додержані всі встановлені законом процесуальні норми;

– достовірність і доброкачественность доказів, встановлених в основу висновку експерта бухгалтера. висновки експерта-бухгалтера потрібно засновувати на достовірних і доброякісних доказах, при цьому експерт-бухгалтер не несе відповідальності за якість досліджуваних ним матеріалів;

– докази, на яких заснований висновок експерта, і їх джерела повинні знаходитися в справі. Це необхідне для оцінки доказового висновку фактичної сторони висновку експерта-бухгалтера.

3) Чинники науково-методичного характеру, пов'язані з дослідницькою роботою експерта-бухгалтера і з складанням ним висновку.

При цьому враховується:

– міра обліку експертом-бухгалтером відповідних нормативних актів по бухгалтерському обліку;

– правильність методики, застосованої експертом-бухгалтером при дослідженні ним операцій;

– відповідність висновку питанням, поставленим на дозвіл експерта. Висновок експерта, складений не відповідно до поставлених переднім питанням, є неповноцінним;

– обгрунтованість висновку документами, записами в рахункових регістрах і інакшими матеріалами справи. Висновок повинно містити посилання на листи справи, де знаходяться такі докази, щоб полегшити його перевірку і оцінку. При посиланні експерта-бухгалтера на нормативні акти вказується їх найменування, номер і дата. Посилання на листи справи не підтверджується тільки та частина висновку, в якій експерт-бухгалтер оперує своїми знаннями;

– відсутність в ув'язненні внутрішніх протиріч;

– логічна побудова висновок, т. е. воно повинне бути побудоване по законах логіки;

– відсутність істотних пропусків;

– категоричность висновку. Вірогідний висновок виключає можливість використати його як доброякісне джерело доказів при оцінці доказів, що є в справі в їх сукупності;

– відсутність в ув'язненні помилок. Є в зв'язку з помилкою, які не можуть бути виправлені шляхом допиту експерта-бухгалтера, а також помилки, що впливають на виведення і ставлячі під сумнів нові факти, що викладається в ув'язненні.

4) Обставини, що відносяться до суб'єктивних якостей експерта-бухгалтера. Вони повинні бути враховані слідчим і судом при призначенні судово-бухгалтерської експертизи.

Зібрані у справі докази, в тому числі і експерт-бухгалтери, що містяться в ув'язненні, повинні пояснювати встановлені у справі обставини. Якщо ж можливе різне пояснення всієї сукупності доказів, що є у справі, то не можна розцінювати зібрані непрямі докази, в тому числі і висновок експерта-бухгалтера. "Факти, встановлені внаслідок проведення судово-бухгалтерської експертизи, є лише ланками в системі інших доказів, що можуть в своїй сукупності служити основою для висновку про злочини і осіб, його що здійснили" [51].

Прийшовши до висновку, що встановлені експертом факти не мають значення для справи, слідчий не проводить ретельної перевірки висновку. У той же час при перевірці він звертає увагу на факти, що фігурують не тільки у у висновках, але і в дослідницькій частині висновку, в якій іноді вказується на правильне оформлення окремих операцій, допущені арифметичні помилки і т. п.

Все це експерт-бухгалтер нерідко не пов'язує зі своїми висновками, тоді як слідчий, маючи матеріали справи, може встановити зв'язки цих "помилок" із злочинами, з приводу яких проводиться розслідування.

Слідчий і суд повинні встановити, чи допускає наука бухгалтерського обліку використання тих методів і прийомів дослідження, які прийме експерт, чи обгрунтований його висновок вивченими. Тут, зокрема, потрібно звертати увагу, чи перевіряв експерт в необхідних випадках документи, чи працював він над матеріалами, які були представлені в його розпорядження, або ж сам збирав необхідні для дачі висновки документи.

У випадках, коли експерт-бухгалтер був позбавлений можливості засновувати висновок на справжніх документах і досліджував лише їх копії, особлива увага потрібно приділити перевірці достовірності відомостей, що містяться в них; зокрема, рекомендується зробити криміналістичну експертизу, щоб отримати відповідь на питання, в якому стані були справжні документи.

У ув'язненні недопустимі посилання на документи, не залучені до справи.

Якщо пред'явлений висновок недостатньо ясний або неповно і виявлені неточності неможливо усунути шляхом допиту, то призначається додаткова експертиза (ч.1 ст. 81 УПК). Перед експертом-бухгалтером ставляться нові питання слідчим і судом. додаткова експертиза призначається також, якщо обвинувачений дає пояснення, що мають істотне значення для справи (наприклад, після ознайомлення з висновком експерта-бухгалтера обвинувачений представив слідчому документи, не досліджені раніше експертом і слідчий поставив перед ним додаткове питання про те, які зміни він вносить на своє закінчення в зв'язку з пред'явленими документами.

Повторна експертиза призначається у разі необгрунтованості висновку експерта-бухгалтера або сумнівів в його правильності. Детальніше про основи призначення додаткової і повторної експертизи були розглянуті у другому розділі.

Якщо слідчим або судом вичерпані всі можливості необхідних для експертно-бухгалтерських документів і вони, на його думку, не можуть бути замінені інакшими, а матеріалів, що є недостатньо для дачі висновку складають повідомлення про неможливість дати висновки. Воно складається і у випадках, якщо поставлене перед експертом-бухгалтером питання виходить за межі його спеціальних пізнань (ст. 82 УПК). Складанню повідомлень про неможливості дати висновок передує ретельне дослідження експертом-бухгалтером.

З жалобою в прокуратуру краю звернулися Т. і До., колишні керівники житлово - ремонтної експлуатаційної дільниці однієї з державних установ, раніше осуджені за шахрайство. У процесі роботи над жалобою були вивчені матеріали многотомного карної справи і встановлений ряд найгрубіших порушень, допущених як слідством, так і судом.

Т. в 1994 - 1996 рр. працював начальником дільниці, а Обидва, на думку органів попереднього слідства, протягом трьох років споруджували "ліві" комунікаційні системи. Розробили ніби цілу технологію фінансового збагачення за рахунок держави. Наприклад, один з способів полягав в завищенні використаної кількості будівельних матеріалів в період ремонту комунікаційних споруд. Надлишок йшов "наліво" - на будівництво ліній водопроводів Туди ж, на лже - об'єкти, заповзятливі керівники направляли будівельну техніку і підлеглих. Гроші, отримані від замовників за виконаний об'єм робіт, йшли в особисту кишеню і ділилися порівну. Фантазії з фінансовий - карним схилом продовжувалися доти, поки обох не схопили за руку в бухгалтерії рідної контори. Матеріали актів перевірок передали до правоохоронних органів.

У кінці 1998 р. районний суд засудив Т. і 3 і 147-1 ч. 3 УК РСФСР) відповідно до шести років поневіряння свободи (умовно, з випробувальним терміном три роки) і п'яти рокам поневіряння свободи (також умовно, з випробувальним терміном два роки).

Хабаровский краевойсуд в березні 1999 р. залишив вирок без змін.

У свою чергу, осуджені, не будучи задоволені законністю винесеного відносно них вироку, подали жалобу в порядку нагляду в прокуратуру області. Аналіз матеріалів збудженого відносно них карної справи дозволив зробити висновок, ні органами попереднього слідства, ні судом механізм здійснення злочинів Т, і К. не був встановлений достовірно. І слідство, і суд спиралися в основному на акт перевірки фінансовий - господарської діяльності ЖРЕУ, яка проводилася його ж працівниками. Але в документі, як з'ясувалося, не відображено, скільки будівельних матеріалів і на яку суму незаконно списано осудженими, яка частина з них використовувалася надалі при будівництві водопроводу. Більш того ні на попередньому слідстві, ні в суді судово - бухгалтерська експертиза для визначення фактичної вартості зведених ліній водопроводу, затрачених товарно - матеріальних цінностей не проводилася, що суперечить п. 2 постанови Пленуму Верховного Суду СРСР від 16 березня 1971 р. "Про судову експертизу по карних справах". Згідно з ним акти, що є в справі або довідки про результати відомчого розслідування яких-небудь обставин, в тому числі і відомчі висновки (про якість товару, недостачу товарно - матеріальних цінностей), хоч би і отримані по запиту органів слідства або суду, не можуть розцінюватися як висновок експерта.

Не досліджувавши цілий ряд обставин, що мають для справи істотне значення, як попереднє слідство, так і суд порушили і статті 20, 144 УПК РСФСР. А це бумерангом відбилося на пред'явленому Т. і К. обвинуваченні: воно неконкретно по суті і не дозволяє зробити висновок про того, кому з них було ввірене викрадене майно, які будівельні роботи і в якому об'ємі зроблені з їх участю, як розподілялися між ними ролі, які дії здійснив кожний для виконання об'єктивної сторони злочину. А головне, недоробки з боку попереднього слідства і суду не дають можливості зробити правильний висновок про міру винності Т. і До., що в свою чергу є основою для скасування вироків, що відбулися у справі і напряму його для додаткового розслідування [52].

"Як відомо, причини і умови, сприяючі здійсненню економічних правопорушень, виявляються по кожній конкретній карній справі в процесі проведення експертиз і інших процесуальних дій" [53].

При виробництві судово-бухгалтерської експертизи слідчий (суд) враховує її можливості з даної точки зору. Експерт-бухгалтер в межах своєї компетенції може допомогти слідчому (суду) виявити обставини, що сприяли здійсненню злочину, а також намітити заходи по їх усуненню (ст. 21 УПК). У ув'язненні можуть міститися вказівки на конкретні обставини, що обумовили або що полегшили здійснення певних дій, пов'язаних із злочином. З викладеного витікає обов'язок слідчого (суду) при призначенні бухгалтерської експертизи виходячи з обставин справи ставити в ряді випадків перед експертом-бухгалтером питання про те, які порушення, зміни або відступи від встановленої форми обліку, звітності, порядку контролю і списання матеріальних цінностей і які умови сприяли здійсненню розкрадання, які заходи необхідно застосовувати для їх попередження.

Проведений аналіз судово-слідчого і експертного матеріалу по різними видами фінансово-господарських злочинів, об'єктів злочинного посягання дозволяє виділити основні групи питань профілактичного характеру. Якщо дослідник (суд) не поставив питання про виявлення умов, що сприяли здійсненню злочину, або поставили їх не в повному об'ємі, експерт-бухгалтер може з всвоей ініціативи додатково освітити їх в своєму ув'язненні і рекомендувати заходи по їх усуненню, посилаючись на нормативні акти, інструкції, положення.

"Виведення про обставини, що сприяли здійсненню злочину або іншого правопорушення підлягає оцінці у відповідності зі ст. 71 УПК РСФСР, ст. 78 ГПК РСФСР і, при наявності до того основ, враховується судом при винесенні приватного визначення (постанови)" [54].

Таким чином, специфіка оцінки висновку експерта-бухгалтера органами розслідування і судом в наступному. Оцінка допустимості його як джерела фактичних даних для доведення включає: аналіз дотримання процесуального порядку призначення і проведення експертизи; перевірку компетентності експерта і його незацікавленість у виході справи; дотримання "процесуального режиму" оформлення об'єктів, підданих експертному дослідженню; правильність оформлення висновку експерта-бухгалтера.

ВИСНОВОК

У нашій роботі ми розглянули і досліджували питання виробництва судово-бухгалтерської експертизи на попередньому слідстві і в суді по карних справах. Зокрема, дослідження судово-бухгалтерської експертизи в різних аспектах джерела доказів, як науково- практичне до учбової дисципліни.

При написанні роботи, відповідей на поставлені задачі, виявлення певних тенденцій ми використали різні наукові методи, навики проходження переддипломної практики в Слідчому Управлінні при УВД м. Комсомольска-на-Амурі, досвід нашої роботи в посаді бухгалтера.

У ході підготовки до написання роботи ми зіткнулися з недоліками спеціальної літератури по даній темі, але зібраний матеріал все ж дозволив нам вирішити поставлені задачі.

– Виходячи з поняття судово-бухгалтерської експертизи, її предмета витікаючого із задач експертного і слідчого характеру, прийомів загальної і приватної методик з'ясували, що специфіка судово-бухгалтерської експертизи виявляється в її процесуально-правовій формі, що забезпечує отримання джерела доказів на основі застосування експертних знань з бухгалтерською специфікою в ході дослідження господарських операцій.

– Розглянувши правові основи судово-бухгалтерської експертизи, її суб'єктів, порядок призначення і проведення, правове положення експерта-бухгалтера, прийшла до висновку, що тільки спеціальний порядок і широкі повноваження, що надається кримінально-процесуальним законом, залучені як експерти фахівців, дають можливість залучити до матеріалів справи документ, який буде доказом у справі.

– Якщо документи служать засобом дослідження предмета судово-бухгалтерської експертизи - це документи бухгалтерського обліку як система відображення фінансово-господарської діяльності, інші матеріали справи, пов'язані з дослідженням цієї діяльності, що відповідають вимогам відносності, допустимості і достовірності речових доказів.

– Вивчивши основні методики і групи питань дослідження судово-бухгалтерської експертизи з'ясували, що застосування вірно вираженої методики і правильна постановка питань залежить від предмета і задач бухгалтерської експертизи і компетенції експерта. Результати роботи експерта-бухгалтера багато в чому визначаються поставленими питаннями, тому вони освітлені детально.

– Розглянувши висновок експерта-бухгалтера як результат проведення судово-бухгалтерської експертизи, виявили специфіку оцінки його слідство і судом, яка полягає в оцінці допустимості його як джерела фактичних даних для доведення. З'ясування обставин, що сприяли здійсненню злочину дозволяє виділити основні питання профілактичного характеру.

У процесі написання роботи, аналізу наукових статей і нормативно-правової бази ми прийшли до висновку, що багато які питання, що стосуються виробництва судово-бухгалтерської експертизи не досить освітлені і вимагають значної доробки з метою ефективного застосування на практиці.

Зокрема:

1) Необхідно добитися одноманітності в методиці проведення судово-бухгалтерської експертизи, а також розробити і створити ряд методичних посібників по проведенню судово-бухгалтерської експертизи в різних галузях господарювання.

2) Якість бухгалтерської експертизи, обгрунтованість експертного висновку залежить не тільки від повноти зібраних матеріалів, порядку проведення експертизи. Воно багато в чому залежить від суб'єктивних даних експерта-бухгалтера, зокрема, його утворення, кваліфікації, професійних навиків. На наш погляд, для виробництва судово-бухгалтерської експертизи необхідно залучати аудиторів, що володіють не тільки загальний, але і спеціальною підготовкою, всебічне знаючих той вигляд обліку, який зазнає дослідження, т. е. таких осіб, які мають профессиоанльние знання і навики практичної роботи по ведінню бухгалтерського обліку, але і спеціальну експертну підготовку. Його можна здійснити або:

– на базі учбово-методичних центрів, на базі яких проводиться навчання, атестація аудиторів. Зокрема, в програму можуть бути включені питання процесуально-правового характеру по організації і проведенню судово-бухгалтерської експертизи, процесуальному положенню експерта-бухгалтера;

– експертна підготовка може провестися в формі стажування в експертних установах або шляхом їх навчання на курсах підвищення кваліфікації з привласненням кваліфікації судового експерта-бухгалтера.

3) Незважаючи на те, що проблема визначення експерта-бухгалтера розміру (вартісного кількісного еквівалента) збитку існувала протягом всього періоду розвитку даного вигляду експертизи, прийоми, способи, як складові частини логічного аналізу, вживаного експертами, що не отримали досить чіткого роз'яснення ні в літературі, ні в нормах права. Таким чином, експерти, використовуючи в роботі всю методичну літературу, що є, знаходяться зараз в дійсному положенні, які негативно позначаються на якості і обгрунтованості висновків і в ряді випадків приводить до виникнення конфліктів з судово-слідчими органами. Тобто необхідно законодавче закріпити, врегулювати це питання.

4) Доцільно регламентувати окремою нормою УПК участь експерта в судовому засіданні, а також допит експерта. Вимагає законодавчий дозвіл суперечність сі. 289 УПК що передбачає допит експерта судом тільки після дачі висновку внаслідок експертного дослідження, проведеного в ході судового розгляду, і ст. 240 УПК, що формулює загальну умову судового розгляду: безпосередньо заслухати висновок експерта. Але допит в суді експерта, що дав висновок в ході попереднього розслідування, хоч і не суперечить вимогам безпосередності судового розгляду, сформульованому в ст. 240, все ж невозможенв точній відповідності ст. 289, що передбачає конкретні основи для допиту експерта в суді: необхідність в роз'ясненні і доповненні експертного висновку, даного в суді.

5) Недостатньо розроблені в теорії і на практиці проблеми експертно-профілактичної діяльності тому необхідно розробити, визначити сукупність питань профілактичного характеру, які можуть бути поставлені експертом-бухгалтером правоохоронними органами.

Дані висновки можуть бути враховані майбутніми дослідниками теми бухгалтерської експертизи по карних справах, отримані результати використані на практиці з метою застосування джерела доказів - висновку експерта-бухгалтера і ефективного розслідування економічних злочинів.

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

I. ЗАКОНИ І ІНАКШІ НОРМАТИВНІ АКТИ

1. Конституція Російської Федерації. - М.: Нова хвиля, 1997. - 63 з.

2. Кримінально-процесуальний Кодекс Російської Федерації. - М.: Проспект, 1998. - 336 з.

3. Федеральний Закон Російської Федерації №129 "Про бухгалтерський облік" від 28 листопада 1996//Російський газета. - 1996. - 28 листопада.

4. Положення про бухгалтерський облік і звітність в Російській Федерації затверджене Наказом Міністерства Фінансів Російської Федерації №170 від 26 грудня 1994//Бюлетень нормативних актів міністерств і відомств Російської Федерації. - 1994. - №24.

5. Положення по бухгалтерському обліку "Облікова політика підприємства" затверджене наказом Міністерства фінансів Російської Федерації №100 від 28 червня 1994//Бюлетень нормативних актів міністерств і ведосмств Російської Федерації. - 1994. - №11.

6. Положення про документи і документообіг в бухгалтерському обліку затверджене

7. Інструкція оп виробництві судово-бухгалтерських експертиз в експертних установах системи Міністерства юстиції СРСР. Затверджена Міністерством юстиції СРСР по узгодженню з Прокуратурою СРСР, Верховним Судом СРСР і МВС СРСР 2 липня 1987 р. за №До-8-463.

8. Тимчасові правила аудиторської діяльності в Російській Федерації, затверджені Указом Президії Російської Федерації від 22 грудня 1993 р. - М.: ИИД Філін', 1996.

9. Постанова №1 Пленуму Вреховного Суду РСФСР "Про судову експертизу по карних справах" від 16 березня 1971 р.//Збірник постанов Пленуму Верховного Суду СРСР. - С.786.

10. Постанова №5 Пленуму Верховного Суду РСФСР "Про дотримання судами РФ процесуального законодавства при судовому розгляді карних справ" від 17 вересня 1975 р.//Збірник постанов Пленуму Верховного Суду Російської Федерації. - С.231.

11. Постанова №5 Пленуму Верховного Суду "Про підвищення ролі судів у виконанні вимог закону, направлених на виявлення і усунення причин і умов, що сприяли здійсненню злочинів і інших правопорушень від 1 вересня 1987 р.//Збірник постанов Пленуму Верховного Суду. - С.283.

II. НАУКОВА ЛІТЕРАТУРА

1. Арзуманян Т. М., Танасевич В. Г. Бухгалтерська експертиза при розслідуванні і судовому розгляді карних справ. - М., 1975. - 135 з.

2. Арсеньев В. Д. Назначеніє і виробництво судових експертиз. - М.: Наукова література, 1988. - С.335.

3. Букалов К. А. Процессуальние і криміналістичні питання призначення судової товарознавської експертизи. - Саратов, 1976. - 230 з.

4. Болдова Н. К., Голубева А. Судово-бухгалтерська експертиза. - М.: Економіка, 1993. - 239 з.

5. Гуреев В. И. Подготовка і призначення судових експертиз по карних і цивільних справах. - Мінськ, Фінанси і статистика, 1994. - 189 з.

6. Крилов И. Ф. Судебная експертиза в карному процесі. - М.: Юридична література, 1963. - 370 з.

7. Орлів Ю. К. Проїзводство експертизи в карному судочинстві. - М.: БЕК. - 310 з.

8. Ромашов А. М. Судово-бухгалтерська експертиза. - М.: Юридична література, 1982. - 320 з.

9. Шилков А. Р. Судебная експертиза: організація і проведення. - М.: Економіка, 1979. - 317 з.

10. Фортинский С. П. Судово-бухгалтерська експертиза. - М.: Юридична література, 1962. - С.180.

III. НАУКОВІ СТАТТІ

1. Астениров З. А., Гаджієв Н. Г. Виявленіє і профілактика економічних порушень (економіко-правовий аспект)//Бухгалтерський облік. - 1996. -№2. - С.59-61.

2. Балакшин В. Заключеніє експерта як засіб доведення по карному делй//Законність. - 1999. - №1. - С.37-40.

3. Балдова Н., Голубева А. Определеніє розміру збитку судово-бухгалтерською експертизою//Радянським юстиція. - 1998. - №18. - С.26-27.

4. Гаджиев Н., Гаджікасумов С. Іспользованіє спеціальних пізнань аудитора в судово-слідчій практиці//Російському юстиція. - 1997. - №5. - С.20-21.

5. Гаджиев Е. Експертам-аудиторам спеціальну підготовку//Російську юстиція. - 1995. - №2. - С.17.

6. Гаджиев Н. Современная економічна злочинність: експертно-ревізійні аспекти//Російський юстиція. - 1995. - №11. - С.

7. Гаджиев Н. Документальний контроль по виявленню правопорушень в економіці//Законності. - 1996. - №10. - С.26-30.

8. Георгія А. Організация судово-бухгалтерських експертиз//Соціалістичного законність. - 1974. - №12. - С.40-41.

9. Грамов Н. Заключенія експерта - як джерело доказів//Законності. - 1997. - №9. - С.42-45.

10. Громів Н, Смородінова А., Солов'їв В. Заключеніє експерта: від думки правознавця до виведення (огляд практики)//Російська юстиція. - 1998. - №8. - С.31-33.

11. Дмитриенко Т Нові види судово-економічних експертиз//Господарства і право. - 1993. - №10. - С.29-38.

12. Зажицкий В. Заключеніє аудитора - експертиза або ревізія//Російський юстиція. - 1994. - №8. - С.28-30.

13. Кравец Г., Суходуб П. Полнеє використати можливості бухгалтерської експертизи//Соціалістичного законність. - 1974. - №1. - С.57-59.

14. Кривенко Т., Куранова Е. Расследованіє злочинів в сфері економіки//Законності. - 1995. - №8. - С.14-19.

15. Кривенко Т., Куранова Е. Расследованіє злочинів в кредитно-фінансовій сфері//Законності. - 1996. - №1. - С.19-25.

16. Лапин Е. Ревізія аудитора по карних справах//Законності. - 1998. - №9. - С.8-12.

17. Наринский А. С., Гаджієв Н. Г. Економіко-правовий контроль господарських зловживань//Бухгалтерського облік. - 1993. - №9. - С.38-39.

18. Селина Е. Експерт або свідок//Законність. - 1997. - №6. - С.43-44.

19. Селина Е. Об експертизі по карній справі в суді//Російському юстиція. - 1997. - №2. - С.29.

20. Уразгильдяев Л. Допрос експерта в суді//Російському юстиція. - 1997. - №6. - С.27-29.

21. Уразгильдяев Л. Назначеніє додаткової і повторної експертизи в суді//Російському юстиція. - 1996. - №1. - С.28-30.

22. Федотов В. Определеніє розміру збитку судово-бухгалтерською експертизою//Радянським юстиція. - 1998. - №18. - С.26-27.

23. Шляхов А., Ромашов А. Судово-бухгалтерська експертиза//Соціалістичний законність. - 1971. - №5. - С.28-32.

IV. МАТЕРІАЛИ СУДОВОЇ ПРАКТИКИ

1. Визначення Верховного Суду РФ від 14.07.99 №2-4524//Бюлетень Верховного Суду. - 2000. - №5.

2. Справа №2615 Комсомольському-на-Амурі міського суду//Архи Комсомольському-на-Амурі міського суду.

V. УЧЕБНАЯ ЛІТЕРАТУРА І ДОВІДКОВА

1. Атанесян Г. А., Голубетников С. Судебная бухгалтерія. - М.: Юридична література, 1989. - 352 з.

2. Атанесян Г. А., Остроумов С. С., Танасевич В. Г., Фортінський С. П. Судебная бухгалтерія. - М.: Юридична література, 1980. - 320 з.

3. Дмитриенко Т. И., Чаадаєв С. Г. Судебная (правова) бухгалтерія. - М.: Проспект, 1998. - 336 з.

4. Лазарев В. В., Ліпень С. В. Теорія держави і права. - М.: Спарк, 2000. - 511 з.

5. Лупинская П. А. Кримінально-процесуальне право РФ. - М.: Юрист, 2000. - 696 з.

6. Марков В. Бухгалтерський облік: Підручник. - М.: Фінанси і статистика, 1998. - 320 з.

7. Селиванова Н. А. Справочник слідчого: практична криміналістика. Підготовка і призначення судових експертиз. - М.: Юрист, 1992. - 225 з.

8. Довідник слідчого. Практична допомога. - М.: Юридична література, 1990. - 235 з.

[1] Кримінально-процесуальний кодекс.

[2] Судова бухгалтерія Підручник//Під ред. Атанесян, С. С. Остроумов, В. Г. Танасевич, С. П. Фортінський - М.: Юрід. літра., 1980. - С.221.

[3] Болдова Н. К., Голубева А. Судово-бухгалтерська експертиза. - М.: Економіка, 1993. - С.6.

[4] Кравец Г., Суходуб Л. Полнеє використати можливості бухгалтерської експертизи//Соціалістичного законність. - 1974. - №1. - С.57-59.

[5] Шляхов А. Р. Судебная експертиза: організація і проведення. - М., 1979.

[6] Шляхов А. Р., Ромашев А. М. Судово-бухгалтерська експертиза//Соц. Законність. - 1971. - №5. - С.28.

[7] Дмитренко Т. М., Чаадаєв С. Г. Судебная (правова) бухгалтерія. Підручник. - М.: Проспект,. - С.132.

[8] Інструкція про виробництво судово-бухгалтерських експертиз в експертних установах Міністерства юстиції СРСР. Утв. Міністерством юстиції СРСР по узгодженню з Прокуратурою СРСР, Верх. Суду СРСР, МВС СРСР 9 червня 1987 р.

[9] Атанесян Г. А., Голубетников С. Г. Судебная бухгалтерія. Підручник. - М.: Юридична література, 1989. - С.259.

[10] См. про це: Судова бухгалтерія: Підручник. - М.: Юридична література, 1980. - С.227.

[11] Болдова Н., Голубева А. Определеніє розміру збитку судово-бухгалтерською експертизою//Совою. юстиція. - 1988. - №16. - С.8.

[12] Болдова Н. К., Голубева Н. А. Бухгалтерська експертиза. - М.:

[13] Гаджиев Н. Документальний конроль по виявленню правопорушень в економіці//Законності. - 1996. - №10. - С.27.

[14] Наринский А. С., Гаджієв Л. Г. Економіко-правовий контроль господарських зловживань//Бухгалтерського облік. - 1993. - №9. - С.39.

[15] Зажицкий В. Заключеніє аудитор-експертиза або ревізія?//Російська юстиція. - 1994. - №8. - С.30.

[16] Громів Н. Заключеніє експерта як джерело доказу//Законності. - 1997. - №9. - С.43.

[17] Тимчасові правила аудиторської перевірки діяльності в РФ, затверджена Указом Президента РФ "Про аудиторську діяльність в РФ" від 22 грудня 1993 р. - М.: ИИД Філін', 1996.

[18] Гаджиев Н. Експертам-аудиторам - спеціальну підготовку//Зростаючу. юстиція. - 1995. - №2.

[19] Визначення С. К. Верховного Суду від 14.07.99//БВС РФ. - 2000. - №5. - С.5

[20] Про це детальніше: Селина Е. Експерт або свідок//Законність. - 1997. - №6. - С.43-44.

[21] Постанова №5 Президії Верховного Суду РСФСР "Про дотримання судами РФ процесуального законодавства при судовому розгляді карних справ" від 17 вересня 1975//Збірник Постанов ПВС РФ. - С.231.

[22] Кривенко Т., Куранова Е. Расследованія злочинів в сфері економіки//Законності. - 1995. - "8. - С.17.

[23] Постанова №1 Пленуму Верховного Суду СРСР "Про судову експертизу по карних справах" від 16 березня 1971 р.//Збірник постанов ПВС СРСР. - С.786.

[24] Балакишин В. Заключеніє експерта як засіб доведення по карній справі//Законності. - 1999. - №1. - С.370.

[25] Громів Н., Смородінова А., Солов'їв В. Заключеніє експерта: від думки правознавця до виведення (огляд практики)//Рос. юстиція. - 1998. - №8. - С.29-30.

[26] Кримінально-процесуальне право РФ. Підручник/Отв. ред. Л. А. Лупінська. - 3-е изд. перераб. і доп. - М.: Юрист, 2000. - С.218.

[27] Про це детальніше: Уразгильдяев Л. Назначеніє додаткової і повторно експертизи в суді//Зростаючому. юстиція. - 1996. - №1. - С.28-30.

[28] Орлів Ю. К. Проїзводство експертизи в карному процесі/Учбовому допомога. - С.54-55.

[29] Марков В. Бухгалтерський облік: Підручник. - М.: Фінанси і статистика, 1998. - 230 з.

[30] Лазарев В. В., Ліпень С. В. Теорія держави і права: Підручник для вузів. - 2-е изд., испр. і доп. - М.: спарк, 200. - С.269.

[31] Атанесян Г. А., Голуб'ятників С. П. Судебная бухгалтерія: Підручник. - М.: Юрід. літра, 1989.

[32] Атанесян Г. А., Голуб'ятників С. П. Судебная бухгалтерія: Підручник. - М.: Юрід. література, 1989.

[33] Кривенко Т., Куранова Е. Расследованіє злочинів в кредитно-фінансовій сфері//Законності. - 1996. - №1. - С.19-25.

[34] Федеральний закон РФ "Про бухгалтерський облік" від 28 листопада 1996 р.//Россиська газета. - 1996. - 28 листопада.

[35] ФЗ "Про бухгалтерський облік"

[36] Марков В. Г. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. - М.: Фінанси і статистика, 1983. - С.177.

[37] п.4 Положення про документи і документообіг в бухгалтерському обліку.

[38] Гаджиев Н. Современная економічна злочинність: експертно-ревізійні аспекти//Зростаючий. Юстиція. - 1995. - №11.

[39] Нові види судово-економічних експертиз//Господарства і право. - 1993. - №10. - С.32.

[40] Форжинский С. П. Судово-бухгалтерська експертиза. - М.: Юридична література, 1962.

[41] Підготовка і призначення судових експертиз по карних і цивільних справах. - Мінськ, 1994.

[42] Арзуманян Т. М., Танасевич В. Г. Бухгалтерська експертиза при розслідуванні і судовому розгляді. уч. справ. - М., 1975.

[43] Довідник слідчого: Практична криміналістика. Підготовка і призначення судових експертиз/Під ред. А. А. Селіванова. - М., 1992.

[44] Федотов В. Определеніє розміру збитку судово-бухгалтерська експертиза//Сова. юстиція. - 1988. - №18. - С.26-27.

[45] Довідник слідчого. Практична допомога. - М.: Юридична література, 1990.

[46] Гаджиев Н., Гаджікасумов С. Іспользованіє спеціальних пізнань аудитора в судово-слідчій практиці//Зростаючому. Юстиція. - 1997. - №5. - С.20.

[47] Лапин Е. Ревізія аудитора по карною справою//Законністю. - 1998. - №9. - С.10.

[48] Крилов И. Ф. Судебная експертиза в карному процесі. - Л., 1963.

[49] Овсяников І. О Допустимості вірогідного висновку експерта//Зростаючого. Юстиція. - 1998. - №6. - С.29-30; Овсяников І. В. Про Вірогідне виведення експертного //Правознавства. - 1998. - №1. - С.93-97; Орлів Ю. Спорние питання судової експертизи//Зростаючого. юстиція. - 1995. - №1. - С.11-13.

[50] Селіна Е. "Про експерта по карній справі в суді"//Зростав. Юстиція. - 1997. - №2. - С.29.

[51] Георгія Л. Організация судово-бухгалтерської експертизи//Соц. Законність. - 1974. - №2. - С.40-41.

[52] Справа №2615 Комсомольському-на-Амурі міського суду//Архіву Комсомольському-на-Амурі суду.

[53] Астемиров З. А., Годжієв Н. Г. Виявленіє і профілактика економічних порушень//Бухгалтерського облік. - 1996. - №2. - С.59-61.

[54] Постанова №5 Пленуму Верховного Суду РСФСР "Про підвищення ролі судів у виконанні вимог закону, направлених на виявлення і усунення причин і умов, що сприяли здійсненню злочинів і інших правопорушень" від 1 вересня 1987 р. (в ред. Постанова Пленуму №11 від 21 грудня 1993 р.). Збірник постанов ПВС РФ. - С.283.