Реферати

Реферат: Резерви як інструмент податкового планування

Позаурочна діяльність школярів по географії. Психолого-педагогічні особливості позаурочної діяльності. Форми проведення позаурочної діяльності школярів по географії. Наукові дослідницькі географічні суспільства, конференції і вечори. Екскурсії, тиждень географії, гри на уроках.

Їжа для здоров'я. Про харчування для спортсменів, і не тільки для них.

Типи рослин по висоті і характеру розташування листів. Загальне поняття про поверхневе і корінне поліпшення природних кормових угідь. Заходу, що враховують при складанні схеми пастбищеоборота. Технологія готування і збереження сінажу. Кормове значення і біологічні особливості сорго.

Композиционно-семиотический аналіз ансамблю Червоної площі в Москві. Історія формування ансамблю Червоної площі в Москві. Загальна характеристика архітектурного ансамблю. Культурний контекст і особливості архітектурного ансамблю. Зведений аналіз ступеня взаємозалежності композиційної і семиотической складовий ансамблю.

Оцінка ефективності функціонування прес-релізів у мережі Інтернет. Поняття і зміст прес-релізу в системі жанрів PR-текса, особливості і принципи їхнього написання для опублікування в мережі Інтернет. Мережні служби поширення прес-релізів, їхня порівняльна характеристика, оцінка переваг і недоліків.

Сергій Баришников

В роботі розглядається порядок створення резервів, передбачених податковим законодавством і їх переваги, що дозволяють платнику податків планувати податкові платежі протягом податкового періоду.

Створення резервів можна використати як засіб по управлінню витратами, так і як інструмент податкової оптимізації.

Коротко, перерахуємо ті резерви, які відповідно до законодавства РФ можуть бути створені на підприємстві.

У бухгалтерському обліку з метою рівномірного включення майбутніх витрат у витрати виробництва або звертання звітного періоду організація може створювати резерви на:

майбутню оплату відпускників працівникам;

виплату щорічної винагороди за вислугу років;

виплату винагород по підсумках роботи за рік; ремонт основних коштів;

виробничі витрати по підготовчих роботах в зв'язку з сезонним характером виробництва;

майбутні витрати на рекультивацию земель і здійснення інакших природоохранних заходів;

майбутні витрати по ремонту предметів, призначених для здачі в оренду по договору прокату;

гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування;

покриття інакших предвиденних витрат і інші цілі, передбачене законодавством РФ, нормативноправовими актами Міністерства Фінансів Російської Федерації.

При відсутності вказаних резервів витрати, перераховані вище, відносяться на витрати виробництва і звертання по мірі їх фактичного здійснення.

Податковим Кодексом же встановлений закритий перелік резервів, які може створити платник податків:

резерв по гарантійному ремонту і гарантійному обслуговуванню (стаття 267);

резерв банку на можливі втрати по позиках (стаття 292);

резерви, що формуються страховими організаціями (страхувальниками) (стаття 294);

резерви під знецінення цінних паперів у професійних учасників ринку цінних паперів, що здійснюють ділерську діяльність (стаття 300);

резерв на ремонт основних коштів (стаття 324);

резерв майбутніх витрат на оплату відпусків, на виплату щорічної винагороди за вислугу років (стаття 324.1).

Як в податковому, так і в бухгалтерському обліку передбачена можливість створення резерву по сумнівних боргах. У даній статті ми постараємося детально розказати про формування найбільш поширених резервів: по сумнівних боргах, на ремонт основних коштів і на виплати на користь працівників.

Порядок формування резерву по сумнівних боргах

Розділом 25 Податкового Кодексу РФ підприємствам надана можливість включити до складу витрат звітного періоду витрати на формування резерву по сумнівних боргах. Можливість створення резерву і порядок його формування необхідно закріпити в обліковій політиці для цілей оподаткування, однак затверджений порядок не повинен суперечити статті 266 Податкового Кодексу РФ.

Відповідно до пункту 1 статті 266 Податкового Кодексу РФ сумнівним боргом признається будь-яка заборгованість перед платником податків у випадку, якщо ця заборгованість не погашена в терміни, встановлені договором, і не забезпечена заставою, поручительством, банківською гарантією.

Резерв по сумнівних боргах повинен створюватися на основі проведеної інвентаризації дебіторської заборгованості на кінець звітного періоду. Інвентаризація повинна пройти у відповідності Наказом Мінфіну РФ від 13 червня 1995 р. № 49 "Про затвердження Методичних вказівок по інвентаризації майна і фінансових зобов'язань".

Методичними рекомендаціями встановлений наступний порядок:

необхідно видати наказ про проведення інвентаризації розрахунків з дебіторами і кредиторами. Уніфікована форма такого наказу (N ИНВ-22) затверджена постановою Держкомстат Росії від 18 серпня 1998 р. N 88.

результати інвентаризації оформити актом інвентаризації розрахунків з покупцями, постачальниками і іншими дебіторами і кредиторами (форма N ИНВ-17, затверджена постановою N 88). До цього акту прикладають довідку, в якій вказують найменування, номери і дати документів, підтверджуючих заборгованість, договорів, накладних і т. д. Самі документи до акту прикладати необов'язково.

За результатами проведеної інвентаризації підприємство створює резерв на сумнівну заборгованість в наступному порядку:

по сумнівній заборгованості з терміном виникнення понад 90 днів - в суму резерву, що створюється включається повна сума виявленої на основі інвентаризації заборгованості;

по сумнівній заборгованості з терміном виникнення від 45 до 90 днів (включно) - в суму резерву включається 50 відсотків від суми виявленої на основі інвентаризації заборгованості;

по сумнівній заборгованості з терміном виникнення до 45 днів - не збільшує суму резерву, що створюється.

При створенні резерву сума дебіторської заборгованості враховується з обліком ПДВ.

Сума резерву, що створюється по сумнівних боргах не може перевищувати 10 відсотків від виручки звітного (податкового) періоду, визначуваної у відповідності зі статтею 249 Податкового Кодексу. Дохід від реалізації повинен враховуватися без суми пред'явленого ПДВ.

У Податковому Кодексі встановлене обмеження на межу резерву, що створюється, однак не прописаний обов'язок платника податків створювати резерв на всю суму сумнівної заборгованості, тобто підприємство має право створити резерв не по всій простроченій дебіторській заборгованості, а по боргах окремих контрагентів. Рекомендуємо скласти наказ керівника із затвердженим списком контрагентів, по яких буде створений резерв.

Створений резерв включається до складу внереализационних витрат і може бути використаний організацією лише на покриття збитків від безнадійних боргів, визнаних такими в порядку, встановленому пункту 2 статті 266 Податкового Кодексу РФ.

Борг буде визнаний безнадійним, коли по боргу закінчився встановлений термін позовної давності, а також відповідно до цивільного законодавства зобов'язання припинене внаслідок неможливості його виконання, на основі акту державного органу або ліквідації організації.

У випадку, якщо сума створеного резерву менше суми безнадійних боргів, належних списанню, різниця (збиток) підлягає включенню в склад внереализационних витрат.

При створенні резерву підприємству буде необхідно на кінець кожного звітного періоду провести інвентаризацію своєї дебіторської заборгованості з метою визначення нового розміру сумнівних боргів.

У зв'язку з тим, що сума резерву по сумнівних боргах, не повністю використана платником податків в поточному звітному (податковому) періоді на покриття збитків по безнадійних боргах, може бути перенесена ним на наступний звітний (податковий) період, сума що знову створюється за результатами інвентаризації резерву повинна бути скорректирована на суму залишку резерву попереднього звітного (податкового) періоду. У випадку, якщо сума що знову створюється за результатами інвентаризації резерву менше, ніж сума залишку резерву попереднього звітного (податкового) періоду, різниця підлягає включенню в склад внереализационних доходів платника податків по підсумках звітного періоду. У випадку, якщо сума що знову створюється за результатами інвентаризації резерву більше, ніж сума залишку резерву попереднього звітного (податкового) періоду, різниця підлягає включенню у внереализационние витрати в поточному звітному (податковому) періоді.

Таким чином, в першому кварталі нового року сума резерву, створеного в минулому році, може бути сильно скорректирована внаслідок зменшення розміру виручки в порівнянні з виручкою за весь попередній рік і застосування 10 % обмеження, встановленого в Податковому Кодексі.

Хотілося б звернути увагу ще на один момент, пов'язаний з створенням резерву. У випадку, коли договором куплипродажи передбачена оплата товару через певний час після його передачі покупцю (продаж товару в кредит), то з моменту передачі товару покупцю і до його оплати товар, проданий в кредит, признається що знаходиться в заставі у продавця для забезпечення виконання покупцем його обов'язку по оплаті товару, якщо інакше не передбачене договором куплипродажи (ст. 488 Цивільного Кодексу РФ). Борг не може бути визнаний сумнівною заборгованістю, якщо такий борг забезпечений заставою. За вищепоказаними договорами купівлі-продажу підприємство не зможе створити резерв по сумнівних боргах, тільки якщо не буде укладена додаткова угода, де буде встановлено, що товари, що реалізовуються не признаються що знаходяться в заставі.

Підприємство має право створювати резерв по сумнівних боргах не тільки в податковому обліку, але також і бухгалтерському обліку, при цьому є можливість по їх зближенню. У пункті 70 Положення по ведінню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності (далі - Положення) Мінфіном Росії закріплений такий порядок створення.

Під сумнівною заборгованістю для бухгалтерського обліку розуміється дебіторська заборгованість організації, яка не погашена в терміни, встановлені договором, і не забезпечена відповідними гарантіями. Резерв створюється по розрахунках з іншими організаціями і громадянами за продукцію, товари, роботи і послуги з віднесенням сум резервів на фінансові результати.

Визначення, що використовується в бухгалтерському обліку, за своїм змістом співпадає з визначенням, даним в статті 266 Податкового Кодексу. Однак Мінфін Росії в листі № 16-00-14/316 від 15.10.2003 м. дав своє тлумачення сумнівної заборгованості, по якій може створюватися резерв. Позиція Мінфіну РФ полягає в тому, що заборгованість, виникла у організації-покупця, внаслідок перерахування постачальнику авансу і невиконання постачальником в термін своїх зобов'язань, не буде признаватися сумнівним боргом.

На наш погляд дане обмеження нормативно не підтверджене і заборгованість постачальника за товари (роботи, послуги) у вигляді перерахованого авансу в повній мірі може брати участь в розрахунку резерву. Пунктом 70 Положення жорстко не регламентується порядок формування резерву, він дається лише в загальній формі.

Резерв сумнівних боргів також створюється на основі результатів проведеної інвентаризації дебіторської заборгованості організації.

Величина резерву визначається окремо по кожному сумнівному боргу в залежності від фінансового становища (платоспроможність) боржника і оцінки імовірності погашення боргу повністю або частково.

Таким чином, в Положенні на відміну від норм Податкового Кодексу розмір резерву визначається індивідуально і не обмежений як терміном його виникнення, так і розміром у відношенні до виручки від реалізації.

Дана відмінність веде до відмінностей, як порядку формування, так і величини резерву по сумнівних боргах в бухгалтерському і податковому обліку, що спричиняє за собою збільшення трудовитрат бухгалтерії підприємства. На нашій думку, більш ефективно буде постаратися зблизити дані бухгалтерського і податкового учетов, що можна буде досягнуто таким чином.

У зв'язку з тим, що Положення не передбачає жорсткого порядку, то підприємство самостійно може встановити в обліковій політиці порядок, закріплений статтею 266 Податкового Кодексу РФ, а саме:

інвентаризація повинна провестися на кінець кожного звітного періоду;

розмір резерву по сумнівному боргу залежить від терміну його виникнення;

сума створеного резерву не може перевищувати 10% виручки звітного періоду (податкового) періоду, визначуваної у відповідності зі статтею 249 НК РФ.

Єдина норма, яка міститься в пункті 70 Положення і суперечить Податковому Кодексу, є положення про те, що якщо до кінця звітного року, наступного за роком створення резерву сумнівних боргів, цей резерв в якій-небудь частині не буде використаний, то невитрачені суми приєднуються при складанні бухгалтерського балансу на кінець звітного року до фінансових результатів.

Однак підприємство для зближення учетов може виконати наступні дії. На останній день року, наступного за роком створення резерву, невитрачені суми резерву відносяться на фінансові результати організації. Одночасно складається формування резерву на наступний рік на ту ж суму.

Створення і списання резерву в бухгалтерському обліку необхідно оформляти наступними бухгалтерськими записами:

Дт 91/2 Кт 63 - створений резерв по сумнівних боргах

Дт 63 Кт 62 - борг визнаний безнадійним списується за рахунок резерву

Дт 51 Кт 62 - сталася оплата сумнівного боргу

Дт 63 Кт 91/1 - сума резерву по оплаченому сумнівному боргу списана в дохід

Резерв витрат на ремонт основних коштів

Відповідно до пункту 3 статті 260 НК РФ для забезпечення протягом двох і більш податкових періодів рівномірного включення витрат на проведення ремонту основних коштів платники податків мають право створювати резерви під майбутні ремонти основних коштів. Порядок створення такого резерву визначений статтею 324 Податкового Кодексу.

Податковий Кодекс розділив резерв, що створюється на ремонт основних коштів на резерв по звичайному ремонту і резерв на витрати по особливо складному і дорогому вигляду капітального ремонту. На кожний вигляд резерву передбачений особливий порядок.

Для формування резерву по звичайному ремонту підприємству необхідно визначити перелік об'єктів основних коштів, по яких буде в поточному році буде здійснюватися ремонт. Також визначається кошторисна вартість ремонту і графік його проведення. На основі цих даних проводиться розрахунок граничної суми відрахувань в резерв, виходячи з періодичності здійснення ремонту об'єкта основних коштів, частоти заміни елементів основних коштів (зокрема, вузлів, деталей, конструкцій) і кошторисної вартості вказаного ремонту. При цьому гранична сума резерву майбутніх витрат на даний ремонт не може перевищувати середню величину фактичних витрат на ремонт, що склався за останні три роки.

Визначивши суму відрахувань в резерв підприємство повинно затвердити норматив відрахувань виходячи з сукупної вартості основних коштів і суму резерву, що створюється.

Сукупна вартість основних коштів буде визначатися як сума первинної вартості всіх основних коштів, що амортизуються, введених в експлуатацію за станом на початок податкового періоду, в якому утвориться резерв майбутніх витрат на ремонт основних коштів. Первинна вартість всіх основних коштів, що амортизуються береться на основі даних податкового обліку. Для розрахунку сукупної вартості основних коштів, що амортизуються, введених в експлуатацію до вступу внаслідок справжнього розділу, приймається відбудовна вартість, визначена відповідно до пункту 1 статті 257 НК РФ. По-нашій думці, для розрахунку необхідно використати вартість всіх основних коштів, в тому числі ті по яких буде проводитися особливо складний і дорогий вигляд капітального ремонту.

Отриманий норматив необхідно закріпити в обліковій політиці організації.

У складі витрат звітного (податкового) періоду відрахування на резерв повинні признаватися рівними частками, тобто в залежності від вибраного способу розрахунку з бюджетом сума включається по 1/12 щомісяця, або ежеквартально.

Всі витрати по ремонту основних коштів необхідно проводити за рахунок сформованого резерву. У випадку, коли сума сформованого резерву не зможе покрити витрати по ремонту, то врахувати дані витрати при розрахунку податкової бази по податку на прибуток можна буде тільки в кінці податкового періоду.

У випадку, якщо сума фактично здійснених витрат на ремонт основних коштів в звітному (податковому) періоді перевищує суму створеного резерву майбутніх витрат на ремонт основних коштів, залишок витрат для цілей оподаткування включається до складу інших витрат на дату закінчення податкового періоду.

Якщо на кінець податкового періоду залишок коштів резерву майбутніх витрат на ремонт основних коштів перевищує суму фактично здійснених в поточному податковому періоді витрат на ремонт основних коштів, то сума такого перевищення на останню дату поточного податкового періоду для цілей оподаткування включається до складу доходів платника податків.

Відособлено стоїть порядок формування резерву по особливо складному і дорогому вигляду капітального ремонту. У випадку, коли підприємство прияло рішення про створення такого резерву, йому необхідно сформувати графік проведення ремонту і його вартість.

Сума додаткових відрахувань в резерв визначається виходячи із загальної суми ремонту по цих об'єктах, поділену на кількість років, між якими відбуваються вказані види ремонту, і даний резерв додається до суми резерву по звичайному ремонту.

На кінець поточного податкового періоду залишок коштів резерву по капітальному ремонту не підлягає включенню до складу доходів для цілей оподаткування.

У обліковій політиці для цілей бухгалтерського обліку підприємство може передбачити аналогічний порядок формування резерву, що дозволить зблизити дані бухгалтерського і податкового учетов.

Резерв майбутніх витрат на оплату відпусків, щорічної винагороди за вислугу років, виплату винагороди по підсумках роботи за рік

Багато які організації надають відпуски більшості працівників в літній час, тому для рівномірного розподілу витрат між всіма місяцями податкового періоду створюється резерв майбутніх витрат на оплату щорічних основних і додаткових відпусків.

Для того, щоб створити резерв, бухгалтер, формуючи облікову політику, повинен скласти спеціальний розрахунок і визначити в ньому розмір щомісячних відрахувань. Це робиться таким чином.

Спочатку необхідно розрахувати, яка сума буде приблизно витрачена за рік на оплату труда (без урахування отпускних), а яка - на оплату відпусків. Обидві суми включають в себе суму ЕСН. Потім бухгалтер повинен визначити відсоток щомісячних відрахувань в резерв. Для цього передбачувану суму "відпускних" витрат треба поділити на величину річної зарплати співробітників, що планується і помножити результат на 100 відсотків.

Крім цього бухгалтер повинен визначити і величину граничної суми відрахувань в резерв. Податковим кодексом вона не обмежена, тому кожна фірма розраховує її самостійно, але при цьому вона не може перевищувати передбачувану річну суму витрат на оплату відпусків. Резерв майбутніх витрат на оплату відпусків працівників формується щомісяця. Сума, що направляється в поточному місяці на формування резерву, визначається як твір суми фактичних витрат організації на оплату труда в цьому місяці і відсотка відрахувань. Відрахування в резерв виготовляються в кінці кожного місяця і включаються до складу витрат на оплату труда відповідних категорій працівників (п. 24 ст. 255 і п. 2 ст. 324.1 НК РФ). Сума всіх щомісячних відрахувань за податковий період не повинна перевищувати річної граничної суми відрахувань у вказаний резерв.

Протягом року витрати на оплату відпусків не зменшують налогооблагаемую прибуток, і може виникнути ситуація, коли протягом року сума нарахованих отпускних перевищить розмір резерву, що створюється, і зменшити на них налогооблагаемую прибуток можна буде тільки в кінці року.

По трудовому законодавству (стаття 127 Трудового Кодексу) при розрахунках з працівниками, що звільняються ним треба виплатити суми компенсацій за всі невикористані відпуски. Чи Списуються такі витрати за рахунок резерву на оплату відпусків або суми компенсацій, що виплачуються за невикористаний відпуск треба включати до складу поточних витрат на оплату труда? Податковий кодекс говорить, що фірма, що прийняла рішення про рівномірний облік майбутніх витрат на оплату відпусків працівників, за рахунок створеного резерву списує тільки витрати на оплату використаних відпусків. Списання витрат по виплаті компенсацій за невикористаний відпуск за рахунок резерву кодексом не передбачено. А грошові компенсації за невикористаний відпуск, що виплачуються по трудовому законодавству, в податковому обліку відносяться до витрат на оплату труда (пункт 8 статті 255 НК).

Отже, витрати на виплату грошових компенсацій працівникам, що звільняються за невикористаний відпуск платник податків включає до складу поточних витрат на оплату труда, а не списує за рахунок створеного резерву майбутніх витрат на оплату відпусків. Після закінчення податкового періоду підприємство повинно провести інвентаризацію резерву Недоїспользованние на останній день поточного податкового періоду суми вказаного резерву підлягають обов'язковому включенню до складу податкової бази по податку на прибуток поточного податкового періоду.

Для правильного визначення суми недоиспользованного резерву необхідно уточнити резерв майбутніх витрат на оплату відпусків працівникам виходячи з кількості днів невикористаного відпуску, среднедневной суми витрат на оплату труда працівників (з урахуванням встановленої методики розрахунку середнього заробітку) і обов'язкових відрахувань єдиного соціального податку. Тобто, якщо резерв був сформований виходячи з певної кількості днів майбутнього відпуску, або в розрахунку використовувався один розмір среднедневного заробітку, а протягом року фактична кількість днів наданого відпуску і розмір середнього заробітку виявився менше, то в кінці року дана різниця буде бути недоиспользованним резервом.

Таким чином, під недоиспользованними на останній день поточного податкового періоду сумами резерву на оплату відпусків потрібно розуміти різницю між сумою нарахованого в звітному періоді резерву на оплату відпусків і сумою фактичних витрат на оплату використаних в податковому періоді відпусків (з урахуванням єдиного соціального податку) і на майбутню оплату не використаних в звітному році законодавче передбачених відпусків (з урахуванням єдиного соціального податку, обчисленого по методиці, вживаній при формуванні резерву).

Одночасно встановлене, що сума залишку вказаного резерву, виявленого внаслідок інвентаризації за станом на 31 грудня року, в якому він був нарахований, включається для цілей оподаткування прибутку до складу внереализационних доходів поточного податкового періоду у випадку, якщо при уточненні облікової політики на наступний податковий період платник податків полічить недоцільним формувати резерв майбутніх витрат на оплату відпусків.

При цьому потрібно мати на увазі, що сума оплати відпуску, перехідного на наступний податковий період в частині, що відноситься до наступного податкового періоду, підлягає обліку в складі витрат за рахунок резерву, що перейшов з поточного в наступний податковий період.

Дані норми можна прояснити на наступному прикладі, підприємством на 2004 р. був сформований резерв по витратах на оплату відпусків. Обліковою політикою передбачене також формування вказаного резерву на 2005 рік. Під невикористаною на 31 грудня 2004 року сумою резерву, що включається до складу внереализационних доходів 2004 року, буде розумітися різниця між сумою нарахованого в 2004 році резерву, зменшеною на суму фактичних витрат на оплату використаних в 2004 році відпусків (з обліком ЕСН), і сумою, переносимою на 2005 рік частини резерву у вигляді витрат на оплату в 2005 році не використаних в 2004 році законних відпусків (з обліком ЕСН).

Якщо обліковою політикою організації на 2005 рік не буде передбачене формування вказаного резерву, то до складу внереализационних доходів 2004 року включається різниця між сумою нарахованого в 2004 році резерву і сумою фактичних витрат на оплату використаних в 2004 році відпусків (з обліком ЕСН).

У бухгалтерському обліку, так само як і в податковому, можна створювати резерв майбутніх витрат на оплату відпусків для рівномірного включення цих витрат у витрати виробництва і звертання звітного періоду. Про це говориться в пункті 72 Положення по ведінню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації, затвердженого наказом Мінфіну Росії від 29.07.98 N 34н.

Для обліку резерву передбачений рахунок 96 "Резерви майбутніх витрат". Порядок формування в бухучете резерву на оплату відпусків не встановлений, тому організація має право самостійно визначити спосіб резервування. Доцільно в обліковій політиці для цілей бухгалтерського обліку закріпити такий же порядок формування резерву, як і в податковому обліку.

У аналогічному порядку підприємство здійснює відрахування в резерв майбутніх витрат на виплату щорічних винагород за вислугу років і по підсумках роботи за рік.

У даній статті ми змогли розглянути тільки основні положення, що стосуються створення резервів, тому багато яка тонкість відносно порядку створення або використання резерву залишилася за рамками даної статті. Наші фахівці готові у разі необхідності надати Вам більш повну інформацію відносно створення як описаних вище резервів, так і інших.